W projekcie ustawy o opodatkowaniu wyrównawczym jednostek składowych grup międzynarodowych i krajowych projektodawca przewidział wprowadzenie do ordynacji podatkowej dwóch nowych mechanizmów ochronnych: opinii w sprawie opodatkowania wyrównawczego i opinii zabezpieczającej w sprawie opodatkowania wyrównawczego. Będą one stanowić w zakresie opodatkowania wyrównawczego odpowiedniki interpretacji indywidualnej oraz opinii zabezpieczającej.
Czytaj więcej: Opinie zastąpią interpretacje w sprawach opodatkowania wyrównawczego >>
Postępowanie przed organem
Do postępowania o wydanie opinii w sprawie opodatkowania wyrównawczego, co do zasady, znajdą zastosowanie przepisy regulujące postępowanie podatkowe. W szczególności, poza klasycznym wezwaniem znanym ze zwykłego postępowania interpretacyjnego, dyrektor KIS będzie mógł się zwrócić o wyjaśnienie wątpliwości co do treści wniosku lub zorganizować spotkanie uzgodnieniowe w celu wyjaśnienia tych wątpliwości.
Pojawia się jednak pytanie o różnice pomiędzy instytucją „wezwania” a instytucją „zwrócenia się o wyjaśnienie wątpliwości”. Jednak projektodawca nie odpowiada na to pytanie. W świetle proponowanego brzmienia przepisów nie każde "zwrócenie się o wyjaśnienie wątpliwości" musi doprowadzić do spotkania uzgodnieniowego, zatem wydaje się, że instrumenty te mogą być w praktyce stosowane zamiennie.
Postępowanie o wydanie opinii charakteryzuje się również dużą liczbą procedur opiniodawczych. Dyrektor KIS będzie mógł zasięgnąć opinii od: ministra właściwego do spraw finansów publicznych, szefa KAS; naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla wnioskodawcy; naczelnika urzędu celno-skarbowego. Choć jest to motywowane koniecznością zapewnienia możliwie kompleksowego i wyczerpującego charakteru postępowania, to rodzi ryzyko jego znacznego wydłużenia.
Długi termin na wydanie opinii
Opinia w sprawie opodatkowania wyrównawczego ma być wydawana przez dyrektora KIS bez zbędnej zwłoki, jednak nie później niż w terminie sześciu miesięcy od dnia wniesienia opłaty głównej. Zatem w przeciwieństwie do interpretacji indywidualnej, gdzie trzymiesięczny termin na jej wydanie liczy się od dnia otrzymania wniosku przez organ, powyższy termin będzie liczony dopiero od dnia wniesienia opłaty głównej. Mając na uwadze, że na jej ustalenie dyrektor KIS ma dwa miesiące, w praktyce termin na wydanie opinii będzie wynosił osiem miesięcy. Ponadto do terminu nie będą wliczały się przewidziane przez ustawę terminy na wydanie opinii przez Radę ds. Opodatkowania wyrównawczego (tj. dwa miesiące) oraz opinii pozostałych organów (tj. jeden miesiąc, wydaje się, że licząc odrębnie dla każdego organu). Sumując zatem wszystkie wymienione powyżej okresy, faktyczny czas oczekiwania na wydanie opinii ws. opodatkowania wyrównawczego może przekroczyć rok. Mając na uwadze brak wcześniejszej praktyki w stosowaniu przepisów regulujących opodatkowanie wyrównawcze oraz zważając na pewność obrotu gospodarczego, termin ten wydaje się być zdecydowanie za długi (kilkukrotnie dłuższy niż przy interpretacji indywidualnej).
Opinia ważna przez pięć lat
W oparciu o przeprowadzaną analizę złożonego wniosku, dyrektor KIS wyda opinię zawierającą ocenę zdarzenia przyszłego wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Opinia będzie ważna pięć lat od daty jej wydania, co jest odmienną regulację niż w przypadku interpretacji indywidualnych, które wydawane są bezterminowo. W stosunku do kolejnych okresów konieczne będzie wystąpienie z nowym wnioskiem. Mając na uwadze łączny termin na wydanie opinii (uwzględniając procedury opiniodawcze i czas na ustalenie opłaty głównej), zasadne będzie wystąpienie z nowym wnioskiem na co najmniej rok przed upływem pięcioletniego terminu ważności.
Ochrona podatnika wynikająca z uzyskanej opinii w sprawie opodatkowania wyrównawczego będzie działać na zasadach podobnych zasadach jak w przypadku interpretacji indywidualnych. Opinia swoją moc ochroną ma opierać na zasadzie nieszkodzenia podatnikowi, co oznacza zwolnienie podatnika z wszelkich negatywnych skutków związanych z zastosowaniem się do opinii. Podobnie jak przy interpretacji indywidualnej, moc ochronną opinii można podzielić na szeroką i wąską, zależnie od momentu wystąpienia skutków podatkowych. Jeśli te zaistniały przed doręczeniem opinii, zastosowanie się do niej nie zwolni z zapłaty podatku, a jedynie z zapłaty odsetek i odpowiedzialności karnoskarbowej. W przypadku zaś wystąpienia skutków po doręczeniu opinii, podatnik będzie zwolniony także z zapłaty kwoty podatku. Co istotne, ochrona wynikającą z opinii w sprawie opodatkowania wyrównawczego będzie wyłączona, w przypadku zastosowania ogólnej klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania lub środków ograniczających umowne korzyści.
Opinia w sprawie opodatkowania wyrównawczego wygaśnie natomiast, w przypadku gdy przepisy w zakresie których została ona wydana zmienią się w taki sposób, że opinia stanie się z nimi niezgodna. W takim przypadku opinia wygaśnie z mocy prawa w dniu wejścia w życie powyższych przepisów, lecz jej moc ochronna będzie dalej obowiązywać w stosunku do okresu poprzedzającego zmianę przepisów.
Projektodawca nie przewiduje możliwości powołania się przez innych podatników na utrwaloną praktykę interpretacyjną, więc nawet w przypadku ugruntowanej linii interpretacyjnej, każdy z podatników będzie miał interes w uzyskaniu własnej opinii w sprawie opodatkowania wyrównawczego, bowiem tylko ona zapewni zainteresowanemu skuteczną ochronę. Natomiast opublikowane opinie w systemie EUREKA będą miały walor wyłącznie informacyjny. Takie rozwiązanie budzi istotne wątpliwości. Szereg bowiem okoliczności, takich jak koszty wniosku o opinie, termin na jej wydanie, a zwłaszcza wysoce skomplikowany charakter przepisów, przemawiają za rozszerzeniem instytucji utrwalonej praktyki interpretacyjnej na opodatkowanie wyrównawcze.
Opinia zabezpieczająca w sprawie opodatkowania wyrównawczego i jej moc ochronna
Termin na rozpatrzenie wniosku o wydanie opinii zabezpieczającej w sprawie opodatkowania wyrównawczego wyniesie 12 miesięcy, licząc od dnia jego otrzymania przez szefa KAS. Warto odnotować, że jest to okres dwukrotnie dłuższy niż przewidziany dla „zwykłej” opinii zabezpieczającej. Organ wyda komentowaną opinię zabezpieczającą, jeśli stwierdzi, że do opisanej we wniosku korzyści podatkowej nie znajdzie zastosowania klauzula GAAR, w przeciwnym zaś wypadku, organ odmówi jej wydania. Opinia zabezpieczająca w sprawie opodatkowania wyrównawczego, co wynika też z jej charakteru (obejmującego konkretną korzyść podatkową), będzie wydawana bezterminowo.
Opinia w sprawie opodatkowania wyrównawczego, opinia zabezpieczająca w sprawie opodatkowania wyrównawczego, a także odmowy ich wydania będą mogły zostać zaskarżone do wojewódzkiego sądu administracyjnego.
Warto uprościć procedury
Wprowadzenie nowych mechanizmów ochronnych, z uwagi na odrębność (a wręcz autonomiczność) opodatkowania wyrównawczego, wydaje się być uzasadnione. Należy jednak zauważyć, że projektowane przepisy postępowania cechują się wysokim stopniem skomplikowania, zwłaszcza w porównaniu do zwykłej procedury interpretacyjnej.
Uzyskanie opinii w sprawie opodatkowania wyrównawczego, będzie znacznie bardziej wymagającym procesem, niż uzyskanie interpretacji indywidualnej. Nie wystarczy, jak dotychczas, samo opisanie zdarzenia przyszłego, lecz konieczne może być zebranie dodatkowych informacji i dokumentów. Wysoki stopień skomplikowania powyższych procedur może przełożyć się w praktyce na dużą niepewność co do wykładni nowych przepisów, zwłaszcza mając na uwadze, że ustawodawca uniemożliwił wystąpienie z wnioskiem dotyczącym stanu faktycznego. Wszystko to z kolei może przełożyć się na niższą popularność nowych instytucji ochronnych.
Ponadto niektóre z projektowanych przepisów dotyczących nowych mechanizmów ochronnych budzą wątpliwości praktyczne. W szczególności, mogą się one pojawić przy określaniu ram czasowych, w zakresie których dopuszczalne będzie wystąpienie z wnioskiem o wydanie rzeczonych opinii czy przy interpretacji szerokiego katalogu informacji i danych wymaganych w toku postępowania. Również sama wysokość opłaty za wniosek i sposób jej ustalania przez dyrektora KIS są obszarem niepewności.
W toku prac legislacyjnych, w celu uproszczenia procedury uzyskiwania opinii i zwiększenia ich dostępności, zasadne jest rozważenie kilku zmian do komentowanych przepisów. W szczególności zasadne jest poszerzenie zakresu czasowego opinii o opodatkowaniu wyrównawczym na stan faktyczny, doprecyzowanie dopuszczalności załączania dokumentów do wniosku o jej wydanie czy też umożliwienie składania wniosków wspólnych w zakresie opinii zabezpieczających w sprawie opodatkowania wyrównawczego. Warto także rozważyć, zwłaszcza w przypadku opinii stanowiącej odpowiednik interpretacji indywidualnej, obniżenie opłaty od wniosku, skrócenie terminu na jego rozpatrzenie czy wprowadzenie możliwości powoływania się na utrwaloną praktykę interpretacyjną Choć prace legislacyjne zapewne będą koncentrować się na aspektach materialnoprawnych, to należy mieć nadzieję, że ustawodawca pochyli się również nad aspektami proceduralnymi, w tym związanymi z nowymi mechanizmami ochronnymi.
Krzysztof Holke, doradca podatkowy, menedżer w zespole ds. podatków międzynarodowych w KPMG w Polsce
Kamil Smarzewski, ekspert w zespole ds. podatków międzynarodowych w KPMG w Polsce
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------
Linki w tekście artykułu mogą odsyłać bezpośrednio do odpowiednich dokumentów w programie LEX. Aby móc przeglądać te dokumenty, konieczne jest zalogowanie się do programu. Dostęp do treści dokumentów w programie LEX jest zależny od posiadanych licencji.
