Dotychczas dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (Dyrektor KIS) negatywnie zaskakiwał najbliższe osoby, które chciały założyć wspólną fundację rodzinną (FR).
Najbardziej rażącym przykładem niezrozumienia reżimu opodatkowania są interpretacje podatkowe dla tzw. małżeńskich fundacji, w których status fundatorów mają oboje małżonkowie. Z ich lektury można bowiem było wywnioskować, że dyrektor KIS radzi, by jeden małżonek był fundatorem, ale już nie oboje. Jeśli bowiem małżonkowie chcieliby mieć oboje status fundatorów, to wypłaty do nich z fundacji nie będą korzystać w pełni ze zwolnienia w PIT.
Takie podejście uznawane było za zmianę zasad gry z punktu widzenia tego, co obiecywało polskim firmom rodzinnym Ministerstwo Technologii i Rozwoju.
Dwa różne podejścia dotyczące zwolnienia
Przypomnijmy, że beneficjanci są zwolnieni z PIT, jeśli należą do najbliższej rodziny fundatora. Chodzi tu o wypłaty dla samego fundatora oraz jego małżonka, wstępnych, zstępnych, rodzeństwo, pasierbów, ojczyma lub macochę. Osoby zaliczane do I lub II grupy podatkowej w rozumieniu przepisów o podatku od spadków i darowizn (czyli dalsza rodzina) zapłacą PIT według stawki 10 proc. Pozostali beneficjenci, rodzinnie niepowiązani z fundatorem, zapłacą 15-procentowy PIT.
Czytaj też w LEX: Fundacja rodzinna - aspekty księgowe >
Wśród doradców podatkowych dominowały dwa konkurencyjne podejścia dotyczące zwalniania z PIT świadczeń wypłacanych z tzw. małżeńskich fundacji rodzinnych.
Pierwsze podejście zakłada, że jeśli majątek do małżeńskiej fundacji wnoszą oboje małżonkowie, to proporcja dla każdego z nich wynosi 100 proc. Takie podejście wydaje się najbardziej zbieżne z literalną treścią przepisów. Jednocześnie, na zasadzie logiki, może budzić pewne opory. Intuicyjnie – w fundacji z więcej niż jednym fundatorem – suma proporcji wszystkich fundatorów powinna się sumować do 100 proc. Natomiast przy zastosowaniu ww. podejścia, proporcja każdego z małżonków będzie na poziomie 100 proc. Zatem ich suma nie trzyma się intuicyjnie nieprzekraczalnej granicy 100 proc.
Czytaj też w LEX: Fundacja rodzinna - zasady opodatkowania >
Takie rozumienie przepisów byłoby remedium nie tylko dla małżeńskich fundacji rodzinnych, ale również dla fundacji tworzonych przez rodzeństwo. W szczególności małżonkowie nie musieliby się obawiać, że jeśli ich małżeństwo nie przetrwa próby czasu, to wypłacane na ich rzecz świadczenia nie będą po rozwodzie zwolnione w całości z PIT. Podobnie w przypadku rodzeństwa, jeśli założą wspólną fundację, do której wniosą własny majątek, to również wypłaty na rzecz ich dzieci korzystałyby w całości ze zwolnienia z PIT.
Drugie podejście zakłada, że jeśli dwoje małżonków wnosi majątek do wspólnej fundacji, to proporcja każdego z nich będzie poniżej 100 proc. Jednocześnie sposobem całkowitego zwolnienie z PIT jest pozostawanie w związku małżeńskim na moment wypłaty. Wtedy bowiem małżonek jest na moment wypłaty osobą najbliższą względem drugiego fundatora, więc powinien zachować prawo do zwolnienia w całości z PIT. Mankamentem tego rozwiązania jest efekt podatkowy w przypadku rozwodu fundatorów. Proporcje ustala się bowiem na moment wnoszenia majątku, natomiast stopień pokrewieństwa ustala się na moment wypłaty świadczeń. W teorii i praktyce dzieckiem, bratem czy siostrą innej osoby nie przestaje się być. Tego samego nie można powiedzieć o więzi małżeńskiej, która może ulec przerwaniu. Po rozwodzie wypłaty z „kiedyś” małżeńskiej fundacji nie byłyby całkowicie zwolnione z PIT.
Z takiego modelu opodatkowania wspólnych fundacji nie byłyby również zadowolone rodzeństwa, które zdecydowały się na założenie jednej FR. W tym miejscu należy podkreślić, że dzieci naszego brata lub siostry nie są uznawane za „najbliższą rodzinę” w rozumieniu przepisów o FR. Zatem, gdyby proporcja dla każdego z fundatorów będących rodzeństwem była poniżej 100 proc., to oczywiście wypłaty na rzecz tych fundatorów dalej byłyby zwolnione w 100 proc. z PIT (jako wypłaty dla najbliższej rodziny). Jednak wypłaty na rzecz dzieci fundatorów nie korzystałyby w całości ze zwolnienia z PIT.
Zobacz również: Fiskus ogranicza inwestycje fundacji rodzinnych
Dyrektor KIS zmienił interpretacje na korzyść podatników
Po wyborach można zaobserwować podatkową odwilż w linii interpretacyjnej organów podatkowych. Zjawisko to nie ominęło fundacji, gdzie w ostatnim czasie dyrektor KIS zmienił z urzędu (po skardze do sądu) dwie niekorzystne interpretacje podatkowe, gdzie każda została wydana na rzecz jednego z małżonków będących fundatorami we wspólnej małżeńskiej FR (interpretacja podatkowa dla męża będącego fundatorem nr 0112-KDIL2-1.4011.113.2024.3.JK, oraz żony będącej fundatorką tej samej FR nr 0112-KDIL2-1.4011.114.2024.3.JK).
Dyrektor KIS zmienił swoje stanowisko o 180 stopni. Potwierdził bowiem, że wypłaty zarówno do żony, jak i męża z ich wspólnej FR będą w całości zwolnione z PIT.
Czytaj też w LEX: Funkcjonowanie fundacji rodzinnej, od założenia do wykreślenia z rejestru >
Jakie jest nowe stanowisko skarbówki
Najciekawsze nie jest wcale potwierdzenie prawa do zwolnienia z PIT wypłat dla każdego z fundatorów (będących w związku małżeńskim), choć ta zmiana odbiła się najszerszym echem na rynku. Najważniejsze powinno być uzasadnienie takiego stanowiska. Dyrektor KIS skonstruował bowiem nieznane ustawie o fundacji rodzinnej przyczyny, dlaczego wypłaty z małżeńskich (i innych z większą niż jeden liczbą fundatorów) fundacji rodzinnych mogą pozostać w całości zwolnione z PIT dla fundatorów.
Zdaniem dyrektora KIS, za całkowitym zwolnieniem z PIT przemawia prawo do sumowania proporcji wartości mienia wniesionego do fundacji rodzinnej przez:
- otrzymującą/-ego świadczenie (będącego zarazem fundatorką/-em), oraz
- innego fundatora będącego jej/jego najbliższą rodziną (czyli małżonkiem, wstępnym, zstępnym, pasierbem, rodzeństwem, ojczymem lub macochą).
Czytaj też w LEX: Odpowiedzialność fundacji rodzinnej >
Rozwód skomplikuje sytuację
W interpretacji dyrektor KIS bezpośrednio nie wskazuje, na który moment określamy stopień pokrewieństwa pomiędzy fundatorami, który potencjalnie miałby dawać prawo do sumowania proporcji. Między słowami można jednak wyczytać, że chodzi o moment otrzymania świadczenia z fundacji, bowiem na ten moment badamy prawo do zwolnienia z PIT.
W tym miejscu powinno się zapalić światło ostrzegawcze dla małżeństw, które planują założyć wspólną fundację rodzinną. Żeby wszystkie wypłaty dla fundatorów będących beneficjentami były w całości zwolnione z PIT, trzeba dotrwać w związku małżeńskim do ostatniej w kolejności wypłaty z małżeńskiej fundacji rodzinnej. Rozwód oznaczać będzie perturbacje podatkowe dla fundatorów.
Żeby uniknąć dodatkowego podatku (po ewentualnym rozwodzie) mogą pojawić się pokusy, żeby zaprzestać w całości wypłat do fundatorów lub ewentualnie skierować wypłaty do wspólnych dzieci fundatorów. Takie działania z jednej strony będą motywowane kwestiami podatkowymi, z drugiej zaś będą miały sztuczny charakter. W efekcie to podatki (a nie dyskusja wewnątrz rodziny) będą determinować, kto ma dostać wypłatę i w jakiej wysokości. Chyba nie o to chodziło ani ustawodawcy, ani polskim firmom rodzinnym…
Czytaj też w LEX: Fundacja rodzinna na tle innych fundacji? Przyczynek do dyskusji >
Co z innymi wspólnymi fundacjami
Problemu, który może dotknąć małżeńskie fundacje rodzinne, nie będą miały wspólne fundacje rodzinne zakładane przez najbliższych, np. rodzeństwo, ojciec – syn, etc. Jednak będzie tak tylko w przypadku wypłat do fundatorów. Pewną niewiadomą pozostają natomiast wypłaty do innych beneficjentów, zarówno za życia fundatorów, jak i po ich śmierci. Ponoć fundacje mają przetrwać co najmniej kilkadziesiąt lat, jeśli nie na wieki…
Wątpliwość wynika z tego, że w zmienionych interpretacjach dyrektor KIS rozpatrywał tylko wypłaty na rzecz fundatorów (będących osobami najbliższymi) z ich wspólnej fundacji. Nie wiadomo, jak dyrektor KIS podejdzie do wypłat ze wspólnych fundacji założonych m.in. przez
- rodzeństwo (gdzie beneficjentami będą również dzieci każdego z fundatorów),
- ojca i syna (gdzie beneficjentem będzie również np. żona syna, czyli synowa dla drugiego fundatora), lub
- dziadka i wnuka (gdzie w gronie beneficjentów znajdzie się żona dziadka, która będzie macochą dla np. ojca wnuka, ale już nie będzie „osobą najbliższą” w rozumieniu przepisów o FR dla wnuka, będącego fundatorem).
W tych wszystkich przykładach pojawi się pytanie, czy możemy - jak to wskazał w omawianych interpretacjach dyrektor KIS - „sumować proporcje” i w efekcie korzystać w całości ze zwolnienia w PIT. Takie pytanie powstaje generalnie w przypadku fundacji z więcej niż jednym fundatorem, gdzie fundatorzy względem siebie będą osobami najbliższymi, ale już którykolwiek z innych obecnych lub przyszłych beneficjentów nie zachowa statusu „osoby najbliższej” względem co najmniej jednego z fundatorów.
Sprawdź w LEX: Czy świadczenia wypłacane beneficjentom fundacji rodzinnej są opodatkowane PIT? >
Argumentem natury logicznej (a nie wynikającym z treści przepisów) za sumowaniem proporcji jest fakt, że powinno się ustalać status osoby najbliższej wyłącznie pomiędzy fundatorami. Argumentem przeciwnym będzie przeświadczenie, że sumowaniu powinny podlegać tylko proporcje tych fundatorów, którzy są osobami najbliższymi dla danego beneficjenta. Konsekwentnie, nie powinno się uwzględniać w sumie proporcji fundatorów nie będących najbliższymi dla konkretnego beneficjenta.
Jeśli przeważy stanowisko za brakiem prawa beneficjenta do uwzględniania w sumie proporcji dalej spokrewnionych fundatorów względem tego beneficjenta, to trudno będzie zarekomendować założenie wspólnych fundacji rodzinnych rodzeństwu (gdzie choćby jedno z rodzeństwa ma lub planuje mieć dzieci), a wręcz nawet małżeństwom (jeśli np. beneficjentem miałby być rodzic jednego z fundatorów). To samo dotyczy innych osób najbliższych względem siebie, których może w przyszłości rozczarować to, jak szybko ich wspólna FR straci efektywność podatkową. Problem powstanie w momencie, gdy zabraknie choćby jednego z fundatorów, który beneficjentem wyznaczył osobę najbliższą dla siebie, będącą jednocześnie dalszym krewnym dla drugiego fundatora.
Michał Kwaśniewski, adwokat, partner w Quidea
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------
Linki w tekście artykułu mogą odsyłać bezpośrednio do odpowiednich dokumentów w programie LEX. Aby móc przeglądać te dokumenty, konieczne jest zalogowanie się do programu. Dostęp do treści dokumentów w programie LEX jest zależny od posiadanych licencji.
