Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) wydał orzeczenie dotyczące powszechnej w Polsce praktyki administracyjnej w zakresie prawa do odliczenia VAT. O co chodziło w sprawie? 27 października 2015 r. spółka M. wystawiła fakturę dotyczącą sprzedaży znaków towarowych na rzecz spółki W., podlegającej opodatkowaniu VAT, który został przez W. zadeklarowany i zapłacony. Organ podatkowy zakwestionował przysługujące spółce W. prawo do odliczenia VAT dotyczącego tej faktury na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. c) ustawy o VAT ze względu na to, że zgodnie z art. 58 par. 2 kodeksu cywilnego przedmiotowa sprzedaż znaków towarowych była nieważna z uwagi na jej sprzeczność z zasadami współżycia społecznego w rozumieniu tego przepisu. Decyzja ta została utrzymana w mocy decyzją dyrektora administracji skarbowej, który uznał, że przedmiotowa sprzedaż znaków towarowych była czynnością pozorną w rozumieniu art. 83 kodeksu cywilnego. Spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, który wyrokiem z 29 maja 2019 r. uchylił wspomnianą decyzję ze względu na to, że organ podatkowy nie wykazał pozornego charakteru spornej transakcji. Od tego wyroku dyrektor administracji skarbowej wniósł skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego.
Czytaj w LEX: Ważność czynności ukrytej - LINIA ORZECZNICZA >>
Prawo do odliczenia VAT
Sąd ten miał wątpliwości co do zgodności art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. c) ustawy o VAT z dyrektywą 2006/112. NSA uznał, że z dyrektywy tej nie wynika, by podatnik mógł utracić prawo do odliczenia zafakturowanego na niego VAT na tej podstawie, że rozpatrywana transakcja nie jest zgodna z krajowym prawem cywilnym, ponieważ prawo do odliczenia stanowi, zgodnie z orzecznictwem Trybunału, integralną część systemu VAT i co do zasady nie może być ograniczane. Uważa on, że autonomia VAT w stosunku do norm krajowego prawa cywilnego oraz neutralność VAT przemawiają za tym, że nieważność czynności prawnej w świetle tego prawa nie powinna automatycznie prowadzić do wyłączenia prawa do odliczenia.
Naczelny Sąd Administracyjny postanowił zawiesić postępowanie i zwrócić się do Trybunału z następującym pytaniem prejudycjalnym, czy przepisy art. 167, art. 168 lit. a), art. 178 lit. a) i art. 273 dyrektywy [2006/112] oraz zasady neutralności i proporcjonalności należy interpretować w ten sposób, że stoją one na przeszkodzie przepisowi krajowemu, takiemu jak art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. c) ustawy o VAT, który pozbawia podatnika prawa do odliczenia VAT z tytułu nabycia prawa (rzeczy) uznanego za dokonane dla pozoru w rozumieniu przepisów krajowego prawa cywilnego, niezależnie od stwierdzenia czy zamierzonym skutkiem transakcji była korzyść podatkowa, której przyznanie byłoby sprzeczne z jednym lub kilkoma celami dyrektywy i czy stanowiła ona zasadniczy cel przyjętego rozwiązania umownego.
Zobacz również: Raport LEX: Polscy pełnomocnicy wygrywają większość spraw podatkowych przed TSUE >>
Czytaj w LEX: Rogowska-Rajda Beata, Tratkiewicz Tomasz, Czyżby sprawa "prewspółczynnika" w VAT wreszcie została zakończona? >>
Trybunał orzekł, że artykuł 167, art. 168 lit. a), art. 178 lit. a) i art. 273 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zmienionej dyrektywą Rady 2010/45/UE z 13 lipca 2010 r., w świetle zasad neutralności podatkowej i proporcjonalności, należy interpretować w ten sposób, że: stoją one na przeszkodzie przepisom krajowym, na mocy których podatnik jest pozbawiony prawa do odliczenia naliczonego podatku od wartości dodanej z tego tylko powodu, że podlegająca opodatkowaniu transakcja gospodarcza jest uważana za pozorną i dotknięta nieważnością na podstawie przepisów krajowego prawa cywilnego, bez konieczności wykazania, iż zostały spełnione przesłanki pozwalające na zakwalifikowanie, w świetle prawa Unii, tej transakcji jako pozornej lub, w przypadku gdy rzeczona transakcja została faktycznie dokonana, że jest ona wynikiem oszustwa w zakresie podatku od wartości dodanej lub nadużycia prawa (wyrok TSUE z 25 maja 2023 r. w sprawie C‑114/22).
Czytaj w LEX: Rozstrzyganie wątpliwości prawnych na korzyść podatnika >
Eksperci: Prawo cywilne nie oceni czynności opodatkowanych
- W niniejszym wyroku TSUE podkreślił co najmniej dwie istotne kwestie. Po pierwsze wskazał, że nie można oceniać czynności opodatkowanych przez pryzmat prawa cywilnego. Sama kwestia ważności czynności cywilnoprawnych nie ma znaczenia dla oceny tego, czy czynność opodatkowana (wykonana w ramach danej umowy prawa cywilnego) zaistniała i była źródłem podatku. Trybunał wskazał, że prawa do odliczenia można odmówić, jeśli zafakturowana transakcja nie została faktycznie wykonana (co podlega ocenia na podstawie całokształtu okoliczności sprawy) albo stanowiła ona oszustwo, bądź nadużycie prawa – podkreśla dr hab. Adam Bartosiewicz, prof. UJD, doradca podatkowy, radca prawny.
Ekspert dodaje, że sama okoliczność, że byłaby ona nieważna (z powodu jej pozorności) na gruncie prawa cywilnego nie jest w tym zakresie wystarczająca, bez wykazania tego, że wiąże się ona z oszustwem, bądź nadużyciem prawa.
- Natomiast druga rzecz, która zasługuje na uwagę, to wyraźne podkreślenie przez Trybunał, że w sytuacji gdy podatnikowi przysługuje wybór pomiędzy dwiema transakcjami, nie jest on zobowiązany do dokonania wyboru tej transakcji, z którą wiąże się zapłata najwyższej kwoty VAT, lecz przeciwnie, przysługuje mu prawo do dokonania wyboru takiej struktury swojej działalności, poprzez którą ograniczy swoje zobowiązanie podatkowe – podkreśla dr hab. Adam Bartosiewicz.
Czytaj w LEX: Nieważność czynności a odliczenie VAT >>
Cena promocyjna: 119.2 zł
|Cena regularna: 149 zł
|Najniższa cena w ostatnich 30 dniach: zł
Wskazuje on, że podatnikom przysługuje co do zasady swoboda wyboru struktur organizacyjnych oraz sposobu dokonywania czynności, które uważają oni za najlepiej przystosowane do potrzeb swej działalności gospodarczej oraz w celu ograniczenia swoich obciążeń podatkowych.
- Zasada zakazu nadużyć, znajdująca zastosowanie w dziedzinie VAT, zabrania jedynie całkowicie sztucznych konstrukcji oderwanych od rzeczywistości gospodarczej – ocenia dr hab. Adam Bartosiewicz.
Konsekwencje wyroku TSUE
Jak z kolei zaznacza Tomasz Michalik, partner w MDDP Michalik Dłuska Dziedzic & Partners, wyrok TSUE w sprawie C-114/22 to kolejne rozstrzygnięcie w którym Trybunał musi przypominać krajowemu - w tym przypadku polskiemu - ustawodawcy, o tym ze unijny VAT ma charakter zharmonizowany. To oznacza wiele konsekwencji w tym to, że system VAT wykształcił własna siatkę pojęć i konstrukcji, które funkcjonują w sposób niezależny od krajowych systemów prawa cywilnego czy gospodarczego.
Ekspert wyjaśnia, że dlatego za niedopuszczalne TSUE uznał generalne ograniczenie prawa do odliczenia podatku naliczonego związane z cywilistyczną pozornością czynności.
- TSUE uznał, że generalne oparcie ograniczenia fundamentalnego prawa podatnika na konstrukcji innej niż wynikająca z systemu unijnego VAT jest nie do zaakceptowania. Teraz powinniśmy oczekiwać stosownej zmiany ustawy – podkreśla Tomasz Michalik.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------
Linki w tekście artykułu mogą odsyłać bezpośrednio do odpowiednich dokumentów w programie LEX. Aby móc przeglądać te dokumenty, konieczne jest zalogowanie się do programu. Dostęp do treści dokumentów w programie LEX jest zależny od posiadanych licencji.
