19 czerwca 2024 r. zapadł ważny wyrok WSA we Wrocławiu (sygn. I SA/Wr 952/23). Chodzi o sprawę, w której organ zakwestionował podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupowych oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (WDT) na rzecz zagranicznego kontrahenta. Zdaniem organu, podatnik był świadomym uczestnikiem oszustwa karuzelowego, pełniąc rolę „brokera”. Z kolei podatnik wskazywał konsekwentnie, że dokonując transakcji dochował należytej staranności w zakresie weryfikacji zarówno kontrahenta, jak i nabywanego towaru przez co nie może ponosić odpowiedzialności za działania podmiotów występujących na wcześniejszych etapach obrotu tym towarem, z którymi nie łączyły go jakiekolwiek relacje oraz powiązania osobowe bądź kapitałowe.
Czytaj również: Fiskus nie może uznaniowo dobierać dowodów – wyrok NSA
Brak dowodów na nierzetelność podatnika
W następstwie wniesionej skargi na decyzję organu, WSA podkreślił, że oszustwo karuzelowe – jako wpisane w system VAT – wykorzystuje mechanizmy rynkowe, a także rzetelnych podatników do jego przeprowadzenia. Organizatorzy oszustwa karuzelowego, dla uwiarygodnienia obrotu towarem i ukrycia celu podejmowanych działań, potrzebują zdaniem sądu także rzetelnych podatników. W konsekwencji nie jest wystarczające stwierdzenie istnienia na początku tego łańcucha „znikającego podatnika” do wyprowadzenia niekorzystnych skutków podatkowych wobec wszystkich podmiotów uczestniczących w łańcuchu dostaw, lecz konieczne jest wykazanie, że konkretny podmiot występujący w tym łańcuchu dostaw wiedział o oszukańczym celu stworzenia tego łańcucha dostaw, albo przynajmniej, że powinien był o tym wiedzieć.
Jeśli nie jest możliwe wykazanie świadomego uczestnictwa przez podatnika w oszustwie, organ podatkowy powinien dokonać oceny, na podstawie zebranych dowodów, czy podatnik powinien był podejrzewać zaistnienie oszustwa u swojego dostawcy, w sytuacji gdy został spełniony materialny warunek transakcji, czyli doszło do dostawy towarów lub wykonania usług. Mowa tutaj o dochowaniu przez podatnika należytej staranności przy weryfikacji rzetelności swojego kontrahenta. W ślad za WSA we Wrocławiu podkreślić należy, że w tym zakresie istotne jest wskazanie pewnego wzorca zachowania podatnika dochowującego takiej staranności. Do pozbawienia podatnika prawa do odliczenia VAT nie jest bowiem wystarczająca jedynie negacja podjętych przez podatnika działań, mających na celu zabezpieczenie się przed nierzetelnymi kontrahentami.
W rozpoznawanej sprawie organ nie wykazał - zdaniem sądu - by podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć o przywołanych w decyzji okolicznościach, które poprzedzały nabycie towarów. W ocenie sądu, organ podatkowy – wbrew wyraźnym wskazówkom zawartym w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) – całą argumentację dotyczącą świadomego udziału spółki w oszustwie podatkowym zbudował na daleko idących założeniach oraz na przebiegu transakcji między podmiotami zlokalizowanymi na wcześniejszym etapie obrotu towarem, a nie na cechach transakcji zawartej przez podatnika.
Zobacz w LEX: Wyłączenie prawa do odliczenia VAT - na przykładach >
Sąd: To nie fiskus decyduje o doborze kontrahentów
WSA we Wrocławiu zaznaczył, że: „to podatnik, a nie organ decyduje o doborze kontrahentów. Trudno uznać w tej sytuacji, że współpraca z kontrahentem powiązanym kapitałowo i osobowo może świadczyć przesądzająco o świadomym udziale w karuzeli podatkowej”. W dalszej kolejności WSA wskazał również, że: „nie jest rolą organów podatkowych udzielanie podatnikom rad, jak powinna wyglądać prowadzona przez nich działalność gospodarcza”.
Stanowisko WSA z całą pewnością wzmacnia pozycję podatników w sporach podatkowych, ograniczając pole manewru organom podatkowym w kwestii interpretowania działań gospodarczych podatników jako podejrzanych lub niezgodnych z prawem bez posiadania ku temu żadnych podstaw.
Sąd: Organ namawiał podatnika do czynu nieuczciwej konkurencji
W przywołanej sprawie organ zarzucił podatnikowi, że nie dążył on do „skrócenia łańcucha dostaw” po stronie zakupu (tj. do wyeliminowania swojego dostawcy z udziału w transakcji poprzez zakup od podmiotu zlokalizowanego na wcześniejszym etapie obrotu). WSA uznał tez zarzut za chybiony. Zdaniem sądu, „umknęło organowi podatkowemu, że sugerując jako właściwy taki rodzaj postępowania, namawia on skarżącą do dokonania czynu mogącego nosić znamiona czynu nieuczciwej konkurencji, za jaki można uznać nakłanianie klientów przedsiębiorcy do rozwiązania z nim umowy albo niewykonania lub nienależytego wykonania umowy, w celu przysporzenia korzyści sobie lub osobom trzecim albo szkodzenia przedsiębiorcy (zob. art. 12 ust. 2 ustawy z dnia 16 kwietnia 1993 r. o zwalczaniu nieuczciwej konkurencji; Dz. U. z 2022 r. poz. 1233)”.
Czytaj w LEX: Wykładnia art. 12 ust. 2 ustawy o zwalczaniu nieuczciwej konkurencji a realia współczesnego obrotu >
Nie ma obowiązku kompleksowej i dogłębnej weryfikacji dostawcy
WSA we Wrocławiu, powołując się na orzecznictwo TSUE wskazał, że podatnicy chcący skorzystać z prawa do odliczenia VAT nie mają obowiązku przeprowadzenia kompleksowej i dogłębnej weryfikacji dostawcy. WSA zaznaczył, że aby tak naprawdę stwierdzić, czy podatnik działał w sposób przezorny i rozsądny albo w sposób wskazujący na świadomość określonego oszukańczego procederu jego kontrahenta należałoby przybliżyć specyfikę rynku i skontrolować czy prowadzona przez podatnika działalność odbiega od określonych praktyk i realiów gospodarczych. Organ podatkowy nie powinien przy tym zdaniem sądu czynić ustaleń i ocen w oderwaniu od rzeczywistości gospodarczej, a zwłaszcza bez zbadania na czym polegała działalność gospodarcza podatnika, również we współpracy z innymi kontrahentami.
Naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych
W ocenie sądu, w przywołanej sprawie organ naruszył również w sposób istotny zasadę zaufania wynikającą z art. 121 par. 1 Ordynacji podatkowej, którego to naruszenia sąd dopatrzył się w wielu aspektach kontrolowanej sprawy i które to naruszenia uznał za mający szczególny wpływ na ustalenie stanu faktycznego sprawy. Za najdalej idące naruszenie przez organ zasady zaufania, uznał postępowanie organu, w którym pomimo wzywania podatnika do wyjaśnienia okoliczności niezbędnych do ustalenia stanu faktycznego sprawy, i po udzieleniu przez podatnika wyjaśnień w żądanym zakresie, organ interpretował je na niekorzyść podatnika, jednocześnie nie przedstawiając w tym zakresie jakichkolwiek dowodów na odmienne stanowisko.
Przełomowe orzeczenie
Wyrok jest bez wątpienia przełomowy, ponieważ nie tylko zawiera kompleksowe omówienie kluczowych zagadnień związanych z karuzelą VAT, prawem do odliczenia VAT, obowiązkami organów podatkowych przy kwestionowaniu tego prawa oraz zastosowaniem stawki 0 proc. do WDT, lecz także wyznacza istotne granice w działaniu organów podatkowych. Sąd w przywołanym wyroku jednoznacznie przesądził, że to podatnicy, a nie organy, mają prawo decydować, z kim i na jakich zasadach prowadzić współpracę gospodarczą. Ponadto, WSA podkreślił, że rolą organów podatkowych nie jest doradzanie podatnikom w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej. Tezy przedstawione w omawianym orzeczeniu mają uniwersalne znaczenie i mogą stanowić istotną wartość dodaną dla podatników toczących spory z fiskusem, co sprawia, że mogą odegrać kluczową rolę w rozstrzyganiu podobnych spraw podatkowych.
Wyrok z 19 czerwca 2024, sygn. I SA/Wr 952/23 (orzeczenie nieprawomocne)
Autor: Jakub Sitarski, radca prawny, doradca podatkowy, pełnomocnik w sprawie
