Jeżeli łączna kwota należności wypłacanych z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych na rzecz podmiotu powiązanego, przekroczyła w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwotę 2 mln zł na rzecz tego samego podatnika, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami są obowiązane jako płatnicy pobrać, z pewnymi zastrzeżeniami, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat według stawki wynikającej z polskiej ustawy o CIT od nadwyżki ponad kwotę 2 mln zł. Tak pobrany podatek podlega co do zasady zwrotowi, jednak należy pamiętać o spełnieniu warunków do uzyskania tego zwrotu.

Problemy z interpretacją przepisów

Generalnie można powiedzieć, że przepis ustawy, który reguluje warunki zwrotu podatku (art. 28b ustawy o CIT), nie jest przepisem, który mógłby rodzić większe wątpliwości. Jednak jak zwykle praktyka pokazała coś zupełnie innego. Przepis ten jest już przedmiotem orzeczeń sądowych. W jednym z nich rozstrzygnięta została kwestia pozostawienia wniosku o zwrot podatku bez rozpatrzenia (wyrok WSA z dnia 24 lipca 2024 r., sygn. akt I SA/Lu 222/24).

Co do zasady, organ podatkowy zwróci na wniosek podatek pobrany zgodnie z wcześniej przedstawioną zasadą. Wysokość podatku do zwrotu określa się na podstawie zwolnień lub stawek wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Wniosek o zwrot podatku może złożyć m.in. płatnik, jeżeli wpłacił podatek z własnych środków i poniósł ciężar ekonomiczny tego podatku. Wniosek ten musi zawierać oświadczenie co do zgodności z prawdą faktów przedstawionych we wniosku oraz co do zgodności z oryginałem dokumentacji załączonej do wniosku. Obowiązek złożenia oświadczenia, o którym mowa, istnieje także na dalszym etapie postępowania w odniesieniu do przedstawianych kolejnych faktów oraz przekazywanej uzupełniającej dokumentacji.

Do wniosku o zwrot podatku podatnik musi dołączyć dokumentację pozwalającą na ustalenie jego zasadności, w szczególności:

  1. certyfikat rezydencji kontrahenta;
  2. dokumentację dotyczącą przelewów bankowych lub inne dokumenty wskazujące na sposób rozliczenia lub przekazania należności, z którymi wiązała się zapłata podatku;
  3. dokumentację dotyczącą zobowiązania do wypłaty należności;
  4. oświadczenie podatnika, że w stosunku do wypłacanych należności spełnione zostały warunki, o których mowa odpowiednio w art. 21 ust. 3 pkt 4 lit. b, ust. 3a i 3c lub art. 22 ust. 4 pkt 4 ustawy o CIT (warunki zwolnienia z podatku);
  5. oświadczenie podatnika, że w odniesieniu do czynności, w związku z którą składany jest wniosek o zwrot podatku, podatnik jest podmiotem, na którym ciąży obowiązek podatkowy, a także oświadczenie podatnika, że spółka albo zagraniczny zakład jest rzeczywistym właścicielem wypłacanych należności;
  6. dokumentację wskazującą na ustalenia umowne, z powodu których płatnik wpłacił podatek z własnych środków i poniósł ciężar ekonomiczny tego podatku;

 

Jeżeli do wniosku o zwrot podatku podatnik nie dołączy dokumentacji, o której mowa, organ podatkowy ma prawo go wezwać do usunięcia braków w terminie 14 dni od dnia doręczenia wezwania, z pouczeniem, że nieusunięcie tych braków spowoduje pozostawienie wniosku o zwrot podatku bez rozpatrzenia. W takim przypadku organ wyda postanowienie, na które służy zażalenie.

Wniosek o zwrot podatku - problemy praktyczne

W omawianym wyroku sąd rozstrzygnął kilka kwestii. Po pierwsze, czy ustalenia ustne między kontrahentami spełniają warunki dokumentacyjne, o których mowa w art. 28b ustawy o CIT. Sąd odniósł się również do zagadnienia składania oświadczeń, o których mowa w omawianym przepisie przez pełnomocnika wnioskodawcy. Sprawa posiada również interesujący aspekt minięcia się dokumentacji podatnika, która stanowiła uzupełnienie materiału (zgodnie z wezwaniem) z postanowieniem organu podatkowego o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia.

Po złożeniu przez podatnika wniosku o zwrot podatku organ pierwszej instancji wezwał do jego uzupełnienia, tj. przesłania dokumentacji wskazującej na ustalenia umowne, z powodu których płatnik wpłacił podatek z własnych środków i poniósł ciężar ekonomiczny tego podatku. W ustawowym terminie pełnomocnik podatnika złożył wyjaśnienia, w których wskazał, że nie zawarto pomiędzy spółkami umowy pisemnej w tym zakresie, a ustalenia miały formę ustną. Pełnomocnik nie przedstawił żadnej dokumentacji co do ustaleń umownych, o których mowa. Oświadczenia, o których mowa w art. 28b ustawy o CIT złożył również pełnomocnik strony.

W tych okolicznościach organ uznał, że wskazany brak formalny nie został usunięty, wobec czego pozostawił wniosek o zwrot podatku bez rozpatrzenia. Organ zaznaczył, że nie wystarczy samo poniesienie ciężaru ekonomicznego podatku, ale konieczne jest również istnienie odpowiednich zapisów w umowach z kontrahentem, wskazujących na konieczność jego zapłaty przez płatnika. Zdaniem organu, płatnik zobowiązany był do przedstawienia na skierowane do niego wezwanie dokumentacji wskazującej na ustalenia umowne, z powodu których wpłacił podatek z własnych środków i poniósł ciężar ekonomiczny tego podatku, co wynika wprost z art. 28b ust. 4 pkt 7 ustawy o CIT. Tego warunku nie spełnia oświadczenie zawarte we wniosku o zwrot podatku (tym bardziej, że pochodziło od pełnomocnika płatnika), zaś oświadczenie podatnika zostało złożone już po upływie zakreślonego terminu i po wydaniu postanowienia o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia. Tutaj jednak należy wskazać na jedną znaczącą okoliczność. Otóż pomiędzy pierwszą odpowiedzią podatnika na wezwanie (informacje i oświadczenie podpisane przez pełnomocnika spółki) a wydaniem postanowienia o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia, podatnik uzupełnił wniosek o oświadczenia i wyjaśnienia podpisane przez spółkę (osobę odpowiednio uprawnioną). Dokładnie w tym samym dniu organ wydał w sprawie postanowienie w przedmiocie pozostawienia wniosku strony bez rozpatrzenia. W postanowieniu tym organ powtórzył przede wszystkim, że z przepisów ustawy wynika wprost, że warunkiem wystąpienia przez płatnika z wnioskiem o zwrot podatku jest posiadanie umowy. Warunkiem wynikającym z art. 28b ust. 4 ustawy o CIT jest złożenie dokumentacji. Dokumentacji tej nie przedłożono, co oznacza, że strona nie uzupełniała braków, do których została zobowiązana wezwaniem. W postanowieniu nie odniesiono się do oświadczenia złożonego przez spółkę (w dniu wydania postanowienia o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia).

Z kolei organ odwoławczy, rozpatrujący zażalenie podatnika, stwierdził, że oświadczenie podatnika pozostaje bez wpływu na rozstrzygnięcie sprawy, bowiem z Urzędowego Poświadczenia Odbioru wynika, że zostało ono doręczone organowi po wydaniu postanowienia o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia. Stąd, zdaniem organu II instancji, organ pierwszej instancji nie posiadał wskazanego dokumentu i nie mógł go ocenić. Co jednak najistotniejsze, zdaniem organu płatnik nie uzupełnił wskazanych w wezwaniu braków wniosku w ustawowym terminie, co spowodowało definitywne wygaśnięcie prawa do dokonania czynności.

Sąd po stronie skarbówki

W omawianej sprawie sąd stanął po stronie organów podatkowych. Wskazał on, że termin z art. 28b ust. 12 ustawy o CIT nie ma charakteru prekluzyjnego, niemniej jednak jest to termin ustawowy procesowy. Termin ten nie może być zatem ani przedłużany, ani też skracany, choć może na zasadach ogólnych podlegać przywróceniu. Poza sporem pozostaje jednak, że podatnik (reprezentowany w postępowaniu profesjonalnie) nie domagał się przywrócenia tego terminu, ale z jego uchybieniem złożył dokument w postaci oświadczenia podatnika. Dokument ten, zdaniem Sądu, spełniał już wymagania wskazane w art. 28b ust. 4 pkt 7 ustawy. Co ważne, z punktu widzenia omawianej sprawy, przepis nie formułuje bowiem ograniczeń w sposobie dokumentowania ustaleń umownych, z powodu których płatnik wpłacił podatek z własnych środków i poniósł ciężar ekonomiczny tego podatku. Może on zatem wykazywać tę okoliczność nie tylko pisemną umową zawartą pomiędzy nim i podatnikiem, ale też innymi dokumentami, z których wynikają wskazane okoliczności. Oświadczenie podatnika – w sytuacji, gdy z informacji strony wynika, że porozumienie w tej kwestii miało charakter ustny – spełnia bez wątpliwości wskazany warunek dokumentacyjny.

Inną rzeczą jest natomiast to, czy spółka wywiązała się z obowiązku przedstawienia tej dokumentacji/ oświadczeń w wyznaczonym terminie. Zdaniem sądu tak nie było. Oświadczenia i wyjaśnienia dotyczące wniosku, które spełniały warunki ustawowe podatnik złożył dopiero w dniu wydania przez organ rozstrzygnięcia o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia. Co więcej - bez wniosku o przywrócenie terminu do złożenia wyjaśnień/ oświadczeń w sprawie.

W sprawie wystąpiła jeszcze jedna okoliczność na którą wskazał sąd administracyjny. Otóż pomiędzy uzupełnieniem przez stronę materiału a wydaniem postanowienia minęło kilka miesięcy. Zdaniem podatnika okoliczność ta mogła wskazywać, że wszystkie wyjaśnienia oraz oświadczenia złożyła prawidłowo, a jeśli tak nie było - organ powinien ją ponownie wezwać do rozwiania powstałych wątpliwości. Jednak sąd stwierdził, że brak było w takiej sytuacji podstawy do ponownego wzywania strony do uzupełnienia tego samego braku, bowiem niewypełnienie prawidłowo sformułowanego zobowiązania skutkuje podstawą do zastosowania art. 28b ust. 12 ustawy o CIT. Bez wpływu na powyższą ocenę pozostaje fakt, że organ nie podjął takiego rozstrzygnięcia bezpośrednio po odpowiedzi Spółki na wezwanie organu. Zarzuty tego typu mogą stanowić co najwyżej podstawę skargi na przewlekłość postępowania. Upływ czasu i brak niezwłocznego działania organu nie mógł jednak w takim wypadku powodować u strony przekonania, że jest ona zwolniona z wykonania zobowiązania lub że zobowiązanie to wykonała prawidłowo. W tych okolicznościach organ w pełni zasadnie uznał, że brak wniosku nie został uzupełniony w terminie, co zgodnie ze wskazanym powyżej przepisem skutkować musiało pozostawieniem wniosku bez rozpatrzenia.

Jak wskazał sąd, zgodnie z Ordynacją podatkową organ podatkowy, który wydał decyzję (a także postanowienie, zgodnie z art. 219 OP), jest nią związany z zasady od chwili jej doręczenia. W omawianej sprawie do doręczenia postanowienia organu doszło bez wątpliwości po dacie, w której strona złożyła dokument oświadczenia. Jednak i ta okoliczność, zdaniem sądu, nie uzasadnia twierdzenia strony, iż organ odwoławczy – dysponując całością materiału dowodowego, w tym oświadczeniem podatnika, powinien je uwzględnić w ponownej ocenie sprawy (w postępowaniu zażaleniowym). Wprawdzie organ odwoławczy ma za zadanie ponownie rozstrzygnąć o sprawie, to jednak w omawianym wypadku był zobowiązany zasadniczo ocenić, czy organ pierwszej instancji w stwierdzonych realiach zasadnie zastosował art. 28b ust. 12 ustawy o CIT. Postępowanie odwoławcze nie powoduje więc, że otwierają się na nowo terminy, w których strona miała obowiązek dokonać istotnych dla sprawy czynności o charakterze procesowym, a których uchybienie powoduje opisane w ustawie skutki dla dalszego biegu tej sprawy. Tym samym pozostawienie wniosku bez rozpatrzenia było zdaniem sądu całkowicie zasadne.

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z 24 lipca 2024 r., sygn. akt I SA/Lu 222/24.

 

 

-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Linki w tekście artykułu mogą odsyłać bezpośrednio do odpowiednich dokumentów w programie LEX. Aby móc przeglądać te dokumenty, konieczne jest zalogowanie się do programu. Dostęp do treści dokumentów w programie LEX jest zależny od posiadanych licencji.