Warto przypomnieć, że w ramach formuły podatkowej grupy kapitałowej (PGK) ustawodawca umożliwił, aby – dla celów podatku dochodowego od osób prawnych – podmioty powiązane kapitałowo funkcjonowały jak jeden organizm. Tym niemniej, wszystkie pozostałe podatki jak VAT, PIT (co do obowiązków płatnika), podatki lokalne, etc. obciążają poszczególne spółki tworzące PGK. Tym samym, PGK posiada podmiotowość podatkową wyłącznie na potrzeby CIT.
Zobacz procedurę w LEX: Warunki uprawniające do utworzenia podatkowej grupy kapitałowej >
Zainteresowanie grupami niezbyt duże
Należy podkreślić, że na przestrzeni lat PGK nie cieszyły się olbrzymim zainteresowaniem podatników. W 2004 r. istniało pięć podatkowych grup kapitałowych, w 2005 r. było ich osiem, a w 2006 r. – 13. Analiza indywidualnych danych podatników publikowanych przez Ministerstwo Finansów wskazuje, że również w ostatnich latach trend ten nie uległ diametralnemu odwróceniu. Zgodnie z danymi za 2012 r. podatkowych grup kapitałowych było 28, natomiast według danych za ostatni opublikowany okres (2020 r.) podatkowych grup kapitałowych było zaledwie nieco ponad dwukrotnie więcej – bo 61. Próżno też wypatrywać zmiany w liczbie PGK na przełomie 2017/2018 r. (wówczas przepisy o PGK uległy pewnemu złagodzeniu, choć jednocześnie ustawodawca przewidział również sankcję w postaci mechanizmu wstecznego rozliczenia dla PGK, które utracą swój status).
![CIT. Komentarz. Podatki i rachunkowość [PRZEDSPRZEDAŻ] ebook](/gfx/prawopl/_thumbs/produkty_foto/24131/978-83-8223-932-4_,mXqL62OeqFTLkrXdmIyYmw.jpg)
Cena promocyjna: 196.8 zł
|Cena regularna: 246 zł
|Najniższa cena w ostatnich 30 dniach: zł
Co zniechęca podatników
Czynnikami wpływającymi na brak popularności PGK są przede wszystkim wymóg rentowności PGK – który notabene został już obniżony z początkiem 2018 r. z 3 do 2 proc. – oraz warunki formalne utworzenia i funkcjonowania PGK. Chodzi tu przede wszystkim o wymogi w zakresie przeciętnego kapitału zakładowego spółek tworzących PGK oraz udziału spółki dominującej w spółkach zależnych w ramach PGK (które również zostały w 2018 r. obniżone odpowiednio z 1 mln. zł do 500 tyś. zł i z 95 proc. udziału w kapitale na 75 proc. udziału w kapitale), zakaz posiadania przez spółki zależne udziałów (akcji) w pozostałych spółkach zależnych tworzących PGK czy wąski zakres podmiotowy PGK. Trzeba też podkreślić, że w ramach nowelizacji z 2018 r., ustawodawca zdecydował o ukróceniu nadużyć, które miały być stosowane przez podatników np. w postaci tworzenia PGK w celu dokonania pojedynczej czynności restrukturyzacyjnej, w szczególności przekazywania darowizn między spółkami wchodzącymi w skład PGK.
Strata podatkowa
Dodatkowo, do PGK może zniechęcać niejednolitość w podejściu organów podatkowych oraz sądów administracyjnych do ważnych aspektów działalności tych podatników. W ostatnich latach Dyrektor KIS odstąpił (m.in. w: interpretacjach indywidualnych z 19 sierpnia 2021 r., nr 0111-KDIB1-2.4010.227.2021.2.AW; z 21 maja 2021 r., nr 0111-KDIB1-2.4010.139.2021.1.AW; z 10 czerwca 2020 r., nr 0111-KDIB2-1.4010.118.2020.1.AT czy z 15 maja 2020 r., nr 0114-KDIP2-2.4010.77.2020.1.AG) od ugruntowanej, wieloletnie prezentowanej przez organy podatkowe linii interpretacyjnej, w ramach której aprobowane było prawo uczestników PGK do rozliczenia w latach podatkowych następujących po ustaniu bytu PGK straty powstałej przed przystąpieniem do PGK (tj. uznawano, że 5-letni okres, w którym możliwe jest rozliczanie strat podatkowych ulega zawieszeniu na czas trwania PGK). Ostatnie pozytywne znane nam interpretacje indywidualne w tym zakresie zostały wydane w 2018 r. tj.: interpretacja indywidualna Dyrektora KIS: z 29 maja 2018 r., nr 0114-KDIP2-1.4010.125.2018.1.KS oraz z 24 kwietnia 2018 r., nr 0111-KDIB1-1.4010.36.2018.1.MG. Podkreślić należy, że zmiana podejścia nie była podyktowana nowelizacją przepisów.
Tym niemniej, na korzystnym dla podatników stanowisku stają sądy administracyjne i to na poziomie różnych ośrodków (wyrok WSA w Warszawie z 8 grudnia 2020 r. sygn. III SA/Wa 1308/20 oraz wyroki WSA we Wrocławiu z 9 października 2018 r.: sygn. I SA/Wr 674/18, I SA/Wr 675/18, I SA/Wr 676/18). W orzeczeniu WSA w Warszawie z 2020 r. sąd podkreślił, że odstępując od przyjętej ugruntowanej linii interpretacyjnej przepisów prawa materialnego, organ podatkowy powinien odnieść się do argumentacji, którą dotychczas prezentował i wskazać powody, które determinowały utratę aktualności dotychczasowego stanowiska, czego Dyrektor KIS nie uczynił. Wyroki wydane przez WSA we Wrocławiu zostały zaskarżone skargami kasacyjnymi przez organ podatkowy, a 9 lipca 2021 r. przed NSA zapadły wyroki (sygn. II FSK 239/19, II FSK 524/19 oraz II FSK 140/19) oddalające skargi kasacyjne (tym samym, również na poziomie NSA uznano, że podmioty tworzące PGK mogą rozliczać stratę powstałą przed zawarciem umowy u utworzeniu PGK, w latach podatkowych następujących po utracie jej statusu).
Dodatkowym aspektem tego zagadnienia jest fakt, że ustawodawca w interaktywnej wersji informacji CIT-8/O, w której wykazuje się stratę za lata poprzednie, nie udostępnił funkcjonalności umożliwiającej wskazywanie straty podatkowej sprzed ostatnich pięciu lat podatkowych, pomimo że kwestia możliwości rozliczania straty przez spółki tworzące PGK jest przedmiotem rozstrzygnięć organów podatkowych od co najmniej 2009 r. Tym samym, ustawodawca naraża podatników na potencjalną odpowiedzialność karnoskarbową za podanie nieprawdy w deklaracji podatkowej (w sytuacji gdy podatnik przypisze stratę podatkową niezgodnie ze stanem faktycznym do innego roku podatkowego, aniżeli rzeczywiście strata ta powstała).
Czytaj w LEX: Grupy VAT – nowe narzędzie wspierania inwestycji i rozwoju >
Zobacz również:
MF wyróżniło największych podatników CIT za 2020 rok >>
Coraz więcej kontroli skarbowych dotyczy podatku u źródła, rosną też kwoty ustaleń >>
Przyszłość PGK?
W związku z wprowadzeniem stanu zagrożenia epidemicznego (a później stanu epidemii), ustawodawca dostrzegł potencjalną trudność dla PGK w utrzymaniu parametru rentowności i zdecydował się w ramach Tarczy Antykryzysowej 2.0 zawrzeć przepisy zawieszające ten wskaźnik najpierw w 2020, a następnie także w 2021 roku dla PGK, które poniosły negatywne konsekwencje ekonomiczne z powodu COVID-19.
Również w projekcie z 8 września 2021 r., realizującym w sferze podatków program „Polski Ład”, projektodawca uwzględniając gospodarcze realia funkcjonowania przedsiębiorstw, zaproponował rezygnację na stałe z obowiązku utrzymywania udziału dochodów w przychodach na określonym w ustawie poziomie (w końcu więc, jeżeli PGK nie osiągnie wystarczającego poziomu dochodów, bądź będzie osiągać straty w kolejnych latach, to nie utraci ona statusu podatnika podatku dochodowego).
Poza powyższą – wydaje się najbardziej istotną – zmianą, w projekcie przewidziano następujące rozwiązania:
- odejście od wymogu sporządzenia umowy o utworzenie PGK w formie aktu notarialnego (przy zachowaniu jednak obowiązku formy pisemnej takiej umowy),
- obniżenie z 500.000 zł do 250.000 zł, przeciętnej wysokości kapitału zakładowego, jaki muszą posiadać spółki tworzące PGK,
- umożliwienie tworzenia PGK grupom spółek o bardziej rozbudowanej strukturze (likwidacja warunku niedopuszczalności wzajemnych powiązań występujących wśród spółek zależnych tworzących PGK),
- złagodzenie warunków pomniejszania oraz powiększania PGK o kolejne spółki, tak aby podmioty wchodzące w skład PGK mogły zachować status członków podatkowej grupy podatkowej bez względu na prowadzone restrukturyzacje,
- modyfikacja sposobu przedłużania okresu funkcjonowania podatkowej grupy kapitałowej – dotychczas ustawa wymagała zawarcia nowej umowy, w projekcie zaproponowano możliwość kontynuacji działalności poprzez zmianę umowy (zachowując przy tym konieczność jej zgłoszenia i rejestracji przez naczelnika urzędu skarbowego),
- zmiany w zakresie rozliczania straty – spółki partycypujące w PGK będą mogły rozliczyć stratę już funkcjonując w ramach PGK, jednak jedynie z dochodem „własnym” danej spółki, a nie całej PGK; tym samym, projektodawca zdecydował się zastąpić wspomniany wyżej mechanizm „zawieszenia” terminu na rozliczenie straty na czas funkcjonowania PGK, umożliwieniem rozliczania wcześniejszych strat w ramach PGK.
Sprawdź w LEX: Jak ustalać powiązania pomiędzy spółkami kapitałowymi? >
Kierunek zmian jest niewątpliwie dobry, jednak nawet jeżeli przepisy zostaną uchwalone w zaproponowanej formie, w regulacjach w zakresie PGK wciąż pozostanie kilka mankamentów jak choćby brak możliwości uczestnictwa w PGK spółek pośrednio zależnych od spółki dominującej (przez spółki z niższego poziomu struktury grupy kapitałowej), a tym samym brak możliwości tworzenia PGK przez grupy kapitałowe o wielopoziomowej strukturze, nierozszerzenie katalogu podmiotów uprawnionych do przystąpienia do PGK o spółki komandytowe i spółki komandytowo-akcyjne czy nie zniesienie drastycznego w skutkach obowiązku wstecznego rozliczenia w przypadku naruszenia warunków uznania PGK za podatnika. Tym niemniej, wydaje się, że po nowelizacji PGK stanie się bardziej przystępnym narzędziem niż dotychczas.
Sprawdź w LEX: Czy spółkę z o.o. powstałą z przekształcenia spółki komandytowej dotyczy obowiązek przygotowania strategii podatkowej? >
Dodatkowo, projekt ustawy nie zawiera przepisów przejściowych w zakresie projektowanych przepisów, co również może powodować szereg wątpliwości, szczególnie dla uczestników PGK, którzy uzyskali we wcześniejszych latach, pozytywne interpretacje indywidualne potwierdzające ich prawo do rozliczania po ustaniu PGK strat podatkowych powstałych przez zawarciem umowy o utworzeniu PGK. Na marginesie warto wspomnieć, że w pierwotnych założeniach „Polskiego Ładu” Ministerstwo Finansów przewidywało uprawnienie do utworzenia podatkowej grupy kapitałowej w VAT jedynie dla podatkowych grup kapitałowych w CIT; rozwiązanie te jednak słusznie odrzucono, choć najpewniej podatnicy będą dążyć do korzystania z obu tych instytucji symultanicznie.
Dzięki proponowanej nowelizacji, PGK może stać się bardziej elastycznym narzędziem prowadzenia działalności przez grupy spółek. Nie należy się spodziewać gwałtownego wzrostu liczby PGK od nowego roku, choć długofalowo „Polski Ład” powinien mieć pozytywny wpływ na zwiększenie zainteresowania omawianym rozwiązaniem.
Patrycja Lutak, partner, doradca podatkowy w Kancelarii Paczuski Taudul oraz Bartosz Podskalny, konsultant podatkowy w Kancelarii Paczuski Taudul
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------
Linki w tekście artykułu mogą odsyłać bezpośrednio do odpowiednich dokumentów w programie LEX. Aby móc przeglądać te dokumenty, konieczne jest zalogowanie się do programu. Dostęp do treści dokumentów w programie LEX jest zależny od posiadanych licencji.
