Kary księgowe mogą stanowić koszt podatkowy

Zapłata na podstawie wystawionych not księgowych kar księgowych będzie kosztem uzyskania przychodów -wyjaśnia Adama Bartosiewicz, ekspert Vademecum Doradcy Podatkowego

Pytanie

Firma świadczy usługi w zakresie ochrony osób i mienia (PKPIR). Czy można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów następujące noty wystawione przez kontrahentów: nota obciążeniowa z tytułu kradzieży przyczepy – firma świadczyła usługę ochrony mienia kontrahentowi; nota obciążeniowa z tytułu uszkodzenia systemu rozsprzęglenia szlabanu – pracownik ochrony otwiera szlaban; nota obciążeniowa z tytułu wystawienia korekty ulgi we wpłatach na PFRON (firma ochroniarska wystawia dokumenty do ulg we wpłatach na PFRON kontrahentowi, jednakże czasami zdarzają się korekty ulg co powoduje, że kontrahent zawyżył kwotę wpłaty na PFRON i musi dokonać korekty wpłaty oraz naliczyć odsetki)?

Odpowiedź

Zapłata – na podstawie wystawionych not księgowych – kar księgowych, o których mowa, będzie kosztem uzyskania przychodów.

Uzasadnienie

W sytuacji opisanej w pytaniu firma świadcząca usługi jest obciążana swego rodzaju karami umownymi, czy też zryczałtowanymi odszkodowaniami. Są to bowiem kwoty, których konieczność płacenia powstaje w związku z tym, że firma świadcząca usługi wyrządziła kontrahentowi szkody. Kontrahent – w wystawionych notach księgowych – domaga się pokrycia tej szkody.

Zgodnie z przepisem art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm.) – dalej u.p.d.o.p., oraz odpowiednio art. 23 ust. 1 pkt 19 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) – dalej u.p.d.o.f., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad lub zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Kosztami nie są zatem ściśle określone kary umowne. Dotyczy to kar z tytułu:

– wad dostarczonych towarów;

– wad wykonanych robót i usług;

– zwłoki w dostarczeniu prawidłowego towaru, bądź w usunięciu wad towarów, czy też robót i usług.

Należałoby się zatem przede wszystkim zastanowić, czy kary umowne, o których mowa, są którąś z wymienionych kar. Jeśli bowiem tak by było – to nie będą one stanowić kosztów uzyskania przychodów.

Jeśli kary umowne, o których mowa w pytaniu, nie są wyraźnie wyłączone spod kosztów uzyskania przychodów, to wówczas możliwość ich uwzględnienia w kosztach jest uzależniona od spełnienia ogólnego warunku zaliczania danych wydatków do kosztów uzyskania przychodów, tzn. określonego w art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. warunku, aby koszty te były poniesione w celu osiągnięcia przychodu, ewentualnie zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodu.

Możliwość zaliczenia kar i odszkodowań niewymienionych w art. 23 ust. 1 pkt 19 u.p.d.o.f. do kosztów uzyskania przychodów należy rozpatrywać indywidualnie i badać ich związek z uzyskanym czy też potencjalnym przychodem oraz z zachowaniem (zabezpieczeniem) źródła tychże przychodów (zob. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 21 marca 2012 r., I SA/Gl 904/11).

Pierwszą karą jest kara z tytułu kradzieży przyczepy. Jak rozumiem jest to kara przewidziana w związku z tym, że chronione mienie zostało jednak utracone. Czy jest to kara umowna za wady wykonanych usług (wyłączona z kosztów uzyskania przychodów)? Przyjmuje się, że umowa o ochronę mienia nie jest umową rezultatu, lecz starannego działania. Oznacza to, że agencja ochrony nie odpowiada za sam fakt dopuszczenia do kradzieży, a więc za brak osiągnięcia rezultatu. Odpowiedzialność w tym przypadku jest związana z zarzutem braku należytej staranności przy wykonaniu zobowiązania. W każdym razie fakt, że doszło do kradzieży nie jest wadą wykonanej usługi. W związku z tym tego rodzaju kara umowna nie jest wyłączona bezpośrednio i wyłącznie z kosztów uzyskania przychodów. Wydaje się, że kara umowna, o której mowa, zasadniczo jest ponoszona w celu zabezpieczenia źródła przychodów. Należy się spodziewać bowiem, że brak wypłaty kary spowoduje zerwanie umowy, a więc i utratę źródła przychodów. Mógłby to więc być koszt uzyskania przychodów.

Kara z tytułu uszkodzenia systemu rozsprzęglenia szlabanu – w tym przypadku szkoda w mieniu kontrahenta została wykonana przy okazji wykonywania usługi ochrony. Nie była to wszakże wada samej usługi. Szkoda została wyrządzona przy okazji wykonywania usługi. W związku z powyższym nie jest ona wyraźnie wyłączona z zakresu kosztów uzyskania przychodów. Podobnie, jak w poprzednim przypadku – wydaje się, że ta kara umowna jest ponoszona w celu zabezpieczenia źródła przychodów. Należy się spodziewać bowiem, że brak wypłaty kary spowoduje zerwanie umowy, a więc i utratę źródła przychodów. Mógłby to więc być koszt uzyskania przychodów.

Jeśli chodzi o tę trzecią karę umową, to również nie jest to żadna z kar umownych wprost i wyraźnie wyłączonych w przepisach u.p.d.o.f. Kara w tym przypadku jest związana z tym, że przez niezgodne z prawem działanie firmy ochroniarskiej (błędy w dokumentach dotyczących zakupu usług, które pozwalają obniżyć kwoty wpłat do PFRON) kontrahent ponosi szkodę polegająca na tym, że jest obciążany kosztami powstających zaległości we wpłatach do PFRON. Jednak również nie jest to żadna ze szkód wprost wymienionych jako niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Jednocześnie – podobnie, jak w poprzednich przypadkach można wiązać zapłatę ww. kary z osiąganiem przychodów, ewentualnie zabezpieczeniem (zachowaniem) źródła przychodów. W związku z tym można by zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów zapłatę kary, o której mowa.

Odpowiedź pochodzi z publikacji Vademecum Doradcy Podatkowego