Fiskus chce sięgnąć głębiej do kieszeni twórców

Jakkolwiek w sytuacji prowadzenia działalności gospodarczej (skutkującej powstawaniem dzieł i powodującej przenoszenie przez spółkę praw do tych dzieł, bądź korzystaniem z tym praw przez spółkę) powinniśmy uznać, że wspólnicy tej spółki uzyskują przychody z działalności gospodarczej, to można obawiać się, że w praktyce organy podatkowe i tak będą zmierzać do uznania tego rodzaju działalności za przychody z praw majątkowych.

Jeszcze do niedawna nie było podstaw do obaw co do przychodów artystów o ile prowadzą działalność gospodarczą. Nastąpiła jednak zmiana stanowiska Ministerstwa Finansów w kwestii kwalifikowania przychodów twórców prowadzących działalność gospodarczą w tym zakresie opodatkowanych podatkiem liniowym 19 proc.

Pytania:

Czy są obecnie podstawy prawne do kwalifikowania przychodów z praw autorskich i ich rozliczania wg skali o ile są uzyskane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w tym przypadku artystyczną?

Czy zmienia coś fakt, o ile twórca będzie to robił w formie spółki osobowej cywilnej ewentualnie jawnej i w ramach tej spółki będą wykazywane przychody z działalności w tym artystycznej, a więc również i z praw autorskich, bo tego nie da się oddzielić? A może warunki umowy coś zmienią?

Zgadzam się, że tantiemy uzyskiwane od organizacji artystycznych, mają być opodatkowane zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 u.p.d.o.f., ale dlaczego przychód z faktury musi być dzielony na przychód z działalności gospodarczej i przychód osobisty?

Odpowiedź:

1) Uważam, że jeśli dana osoba prowadzi w sposób zorganizowany i ciągły aktywność zarobkową, w następstwie której przenosi lub rozporządza prawami majątkowymi, to uzyskiwane przez nią przychody powinny być zaliczone do przychodów z działalności gospodarczej. To właśnie kwestia zorganizowania i ciągłości odróżnia "działalność" od "nie-działalności". Wiem jednocześnie, że poglądy sądów administracyjnych dotyczące podobnych kwestii (dotychczasowe spory dotyczyły głównie kwalifikacji przychodów z handlu papierami wartościowymi) są niekorzystne dla podatników, tzn. sądy nie uznają tezy o zorganizowaniu i ciągłości działalności, jako kryterium istotnego dla odróżniania "działalności gospodarczej" od pozostałych źródeł przychodu.

2) Jakkolwiek osobiście uważam, że w sytuacji prowadzenia działalności gospodarczej (skutkującej powstawaniem dzieł i powodującej przenoszenie przez spółkę praw do tych dzieł, bądź korzystaniem z tym praw przez spółkę) powinniśmy uznać, że wspólnicy tej spółki uzyskują przychody z działalności gospodarczej (zgodnie z art. 5b ust. 2 u.p.d.o.f.), to można obawiać się, że w praktyce organy podatkowe i tak będą zmierzać do uznania tego rodzaju działalności za przychody z praw majątkowych.

Uzasadnienie:

Ad.1)

Na wstępie muszę zaznaczyć, że moja opinia może być potraktowana, jako nie do końca obiektywna. Zmiana interpretacji (wykładni) przepisów, o których mowa, dotyczy bowiem w jakimś zakresie również i mnie. Może się zatem pojawić zarzut o braku bezstronności autora odpowiedzi. Fakt. Nie będzie w tym zakresie polemizował.

Faktycznie dostrzec można ostatnimi czasy (tzn. w trakcie 2013 r.) "zadziwiającą" zmianę sposobu wykładni przepisów odnoszących do kwalifikowania przychodów do źródła "pozarolnicza działalność gospodarcza", o ile ta działalność gospodarcza jest związana z tworzeniem utworów i uzyskiwaniem przychodów z praw majątkowych.

Jako przykłady można wskazać tu interpretacje:

- Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 10 października 2013 r., IPPB1/415-718/13-4/EC, LEX nr 206400 uznał, że podatnik uzyskujący przychody z pisania scenariuszy filmowych, nawet jeśli będzie to czynił w ramach działalności gospodarczej, będzie uzyskiwać przychody ze źródła "prawa majątkowe" oraz

- Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 7 maja 2013 r., IBPBI/1/415-175/13/BK, LEX nr 191541 uznał, że programista uzyskujący w ramach działalności gospodarczej przychody ze sprzedaży praw majątkowych do programów komputerowych wytworzonych w ramach tej działalności, również uzyskuje przychody z praw majątkowych.

Teoretycznie rzecz biorąc pewne podstawy do takiej interpretacji istnieją. Należy bowiem mieć na uwadze, że przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361) - dalej u.p.d.o.f., zawierają własną definicję przychodów z działalności gospodarczej. W myśl przepisów art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. pod pojęciem działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej rozumie się działalność zarobkową:
a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych
- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 u.p.d.o.f.

W związku z powyższą definicją można się spotkać z poglądem, że jeśli jakiś przychód dałby się zakwalifikować do innego źródła przychodów, to wówczas nie będzie on uznany za przychód z działalności gospodarczej (w rozumieniu u.p.d.o.f.), choćby nawet został osiągnięty w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2013 r. poz. 672) - dalej u.s.d.g.

Z tym poglądem nie sposób się zgodzić z co najmniej dwóch powodów.

Po pierwsze bowiem – w ramach działalności gospodarczej podejmowane są bowiem różnego rodzaju czynności, zaś większość z tych czynności skutkuje w istocie powstaniem przychodu, który również mógłby być zaliczony do przychodów z innych źródeł. Choćby – działalność handlowa, która w istocie polega na sprzedaży nabytych rzeczy (art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d) u.p.d.o.f.), czy też działalność usługowa – która w wielu przypadkach mogłaby być kwalifikowana do przychodów z działalności wykonywanej osobiście (art. 10 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.f.).

Po drugie – teza o tym, że wymienienie jakiegoś zdarzenia, czy stanu jako innego źródła przychodów powoduje, że tego rodzaju przychody uzyskiwane w ramach działalności nie mogą być kwalifikowane jako przychody z działalności gospodarczej jest wykorzystywana przez organy podatkowe instrumentalnie i wyłącznie w celu zwiększenia obciążeń podatkowych. Przykładowo – organy podatkowe w wielu przypadkach dowodzą, że osoby uzyskujące przychody ze sprzedaży gruntów uzyskują przychody z działalności, nawet jeśli nie mają formalnie zarejestrowanej działalności gospodarczej. W tym przypadku organom podatkowym jakoś zupełnie nie przeszkadza, że art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. zalicza przychody ze sprzedaży nieruchomości do odrębnego źródła przychodów.

Moim zdaniem – najważniejsze znaczenie w kontekście kwalifikacji przychodów do źródła "działalność gospodarcza" bądź do innych źródeł przychodów (tu: do przychodów z praw majątkowych) powinna być kwestia stosownego zorganizowana i ciągłości tej aktywności. Należy bowiem mieć na uwadze to, że także w podatkowej definicji działalności gospodarczej akcentuje się wymóg jej zorganizowana i ciągłości jako jedną z istotnych jej cech. W konsekwencji uważam, że jeśli dana osoba prowadzi w sposób zorganizowany i ciągły aktywność zarobkową, w następstwie której przenosi lub rozporządza prawami majątkowymi, to uzyskiwane przez nią przychody powinny być zaliczone do przychodów z działalności gospodarczej. To właśnie kwestia zorganizowania i ciągłości odróżnia "działalność" od "nie-działalności". Wiem jednocześnie, że poglądy sądów administracyjnych dotyczące podobnych kwestii (dotychczasowe spory dotyczyły głównie kwalifikacji przychodów z handlu papierami wartościowymi) są niekorzystne dla podatników; tzn. sądy nie uznają tezy o zorganizowaniu i ciągłości działalności jako kryterium istotnego dla odróżniania "działalności gospodarczej" od pozostałych źródeł przychodu.
Przykładem takiego podejścia jest wyrok NSA z 18 maja 2010 r., II FSK 47/09 w którym sąd wskazał, że: "nawet w sytuacji spełnienia przez podatnika warunku przewidzianego w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazującego na to, że w ramach działalności wykonywanej zarobkowo, w sposób zorganizowany i ciągły, we własnym imieniu, na własny lub cudzy rachunek, podatnik osiąga przychody, które jednocześnie odpowiadają opisowi przychodów z innego niż pozarolnicza działalność gospodarcza źródła przychodu i nie zostały zaliczone w sposób jednoznaczny do przychodów z tej działalności, to przychody te stanowią przychód z tego innego źródła - w tym przypadku do przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy".

@page_break@

Ad. 2)

Jeśli działalność gospodarczą (w zakresie, o którym mowa) miałaby prowadzić spółka osobowa, to wówczas do przychodów wspólników powinna mieć zastosowanie regulacja zawarta w art. 5b ust. 2 u.p.d.o.f.

W myśl powołanego przepisu jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. (tj. za przychody z działalności gospodarczej).

Problemem może być wszakże to, że również w odniesieniu do tej regulacji w przeszłości pojawiały się niekorzystne interpretacje (skutkujące zaliczeniem przychodów wspólników z działalności gospodarczej prowadzonej przez spółkę osobową do innych źródeł przychodów).

Przykładowo dotyczyło to przychodów uzyskiwanych przez wspólników spółek osobowych zajmujących się działalnością menedżerską. Chociaż działalność w tym zakresie prowadzona była przez spółkę (a nie przez jej wspólników), to jednak tego rodzaju przychody w praktyce zaliczane były u wspólników do przychodów z działalności wykonywanej osobiście. Taki pogląd wyraził przykładowo NSA w uchwale z 26 kwietnia 2010 r., sygn. II FPS 10/09. Sąd wskazał, że:  "przychody wspólników, o których mowa w art. 5b ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), uzyskiwane po dniu 1 stycznia 2008 r. z udziału w spółce jawnej uzyskującej przychody na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, nie podlegają opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30c ust. 1 tej ustawy".

W konsekwencji – jakkolwiek osobiście uważam, że w sytuacji prowadzenia działalności gospodarczej (skutkującej powstawaniem dzieł i powodującej przenoszenie przez spółkę praw do tych dzieł, bądź korzystaniem z tym praw przez spółkę) powinniśmy uznać, że wspólnicy tej spółki uzyskują przychody z działalności gospodarczej (zgodnie z art. 5b ust. 2 u.p.d.o.f.), to można obawiać się, że w praktyce organy podatkowe i tak będą zmierzać do uznania tego rodzaju działalności za przychody z praw majątkowych.

Czytaj także:

Fiskus uderza podatkiem w twórców>>>

MF po analizie rozstrzygnie sprawę podatku od twórców przedsiębiorców>>>