Wiesława Moczydłowska: Ulga na ekspansję  zyskała już swoją popularność. Pozwala ona obniżyć koszty przeznaczane na marketing, reklamę czy promocję produktów. Choć ulga na ekspansję, zwana ulgą marketingową, obowiązuje od 2022 roku, to wciąż jest sporo wątpliwości z nią związanych, a organy skarbowe nie zawsze rozstrzygają je na korzyść podatników. Więcej jest interpretacji korzystnych czy niekorzystnych?

Natalia Majewska: Ulga na ekspansję rzeczywiście, pomimo wydawałoby się prostej konstrukcji regulujących ją przepisów, w praktyce przysparza wątpliwości interpretacyjnych, które często są rozstrzygane przez dyrektora KIS. Niestety w większości przypadków na niekorzyść podatników. Ogólnie rzecz ujmując, interpretacje mają charakter zawężający możliwość skorzystania z ulgi. Oczywiście są również interpretacje korzystne, lecz jest ich zdecydowanie mniej. Ponadto warto zwrócić uwagę na fakt, że praktyka interpretacyjna dyrektora KIS również w niektórych aspektach uległa z biegiem czasu zmianie, na niekorzyść podatników. Przykładem mogą być chociażby koszty pracownicze, gdzie pierwotnie potwierdzano kwalifikowalność takich kosztów do ulgi w zakresie poszczególnych kategorii kosztów (np. interpretacja z 14 listopada 2022 r., 0111-KDIB1-3.4010.366.2022.1.MBD). W pewnym momencie jednak dyrektor KIS przyjął - w jego ocenie - literalną wykładnię przepisów i obecnie akceptuje tylko koszty pracownicze w ograniczonym zakresie (tj. w związku z uczestnictwem w targach w postaci zakupu biletów lotniczych oraz zakwaterowania i wyżywienia dla pracowników).

Ulga na ekspansję umożliwia dodatkowe odliczenie od podstawy opodatkowania kosztów, które poniesiono żeby rozszerzać swoje rynki zbytu, czyli kosztów uzyskania przychodów, które poniesiono w celu zwiększenia przychodów ze sprzedaży swoich produktów. Jednym z takich kosztów jest koszt dostosowania opakowań do wymagań kontrahentów. Jak skarbówka podchodzi do tego problemu?

Dostosowanie opakowań do wymagań kontrahentów jest kategorią dość niedookreśloną i interpretacje indywidualne rzeczywiście stanowią wskazówkę w jej rozumieniu. Przy czym trzeba pamiętać, że nie oznacza to, że każdorazowo stanowisko KIS jest prawidłowe.

Jedną z problematycznych kwestii jest sposób powzięcia przez podatnika informacji o wymaganiach kontrahenta - czy może to być jedynie żądanie wprost pochodzące od kontrahenta, czy też sam podatnik może coś zasugerować w tym zakresie, dopytać, zaoferować itd. Skarbówka przyjęła niekorzystne stanowisko dla podatników, zgodnie z którym to tylko kontrahent powinien określić, w jaki sposób opakowanie ma zostać dostosowane do jego potrzeb. Jakakolwiek aktywność podatnika wyłącza zdaniem skarbówki spełnienie tego kryterium. Stanowisko to kwestionują jednak sądy administracyjne, czego przykładem jest wyrok NSA z 6 grudnia 2023 r. (sygn. II FSK 1868/23), w którym uznano, że podatnik może dowiedzieć się o wymaganiach kontrahenta również poprzez dopytanie go o szczegóły lub też może to być oczywista kwestia wynikająca z przepisów prawa i kontrahent nie musi przedstawiać swojego żądania w tym zakresie.

Problematyczne jest też samo pojęcie “dostosowania opakowania” - co ono w ogóle oznacza i w jakim stopniu opakowanie powinno ulec zmianie (modyfikacji), by przesłanka ta została spełniona. Skarbówka przyjęła stanowisko, że dostosowaniem jest każda zmiana opakowania odpowiednio do oczekiwań kontrahenta - niezależnie od stopnia zaawansowania zmian i tego jak opakowanie zmodyfikowane różni się od opakowania ze standardowej oferty podatnika. Zatem może to być przykładowo dostosowanie wielkości opakowania (interpretacja z 13 czerwca 2023 r., nr 0112-KDIL2-2.4011.185.2023.2.WS), czy też zmiana jego wyglądu (interpretacja z 27 października 2023 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.434.2023.2.AN).

Zobacz procedurę: Ulga prowzrostowa >

Dyrektor KIS wydał też interpretację w zakresie ulgi na ekspansję, w której odniósł się do pojęcia “produktu” jako “rzeczy wytworzonej przez podatnika”. Czy jest ona korzystna i jak fiskus widzi tę kwestię?

Wskazane zagadnienie jest w mojej ocenie najbardziej problematycznym w zakresie ulgi na ekspansję. Wynika to z faktu, że ustawodawca nie definiuje pojęcia “wytworzenia rzeczy przez podatnika”, zaś fiskus podchodzi do niego bardzo restrykcyjnie. Przyjmuje on bowiem, że kryterium to zostaje spełnione jedynie wówczas, gdy cały proces produkcyjny jest przeprowadzany w działalności podatnika, co ma dwojakie konsekwencje. Z jednej strony fiskus odnosi to do zakresu aktywności danego podatnika, co oznacza, że rzeczą przez niego wytworzoną nie będzie produkt jedynie złożony przez niego z mniejszych części (komponentów) czy też odpowiednio poporcjowany, gdyż w gruncie rzeczy w tych przypadkach podatnik jedynie nabywa produkty i odpowiednio modyfikuje w zależności od swoich potrzeb, nie przeprowadzając u siebie ich produkcji. Z drugiej strony spełnienie tego warunku wyłącza też zaangażowanie podmiotu trzeciego w proces produkcyjny, np. poprzez zlecenie produkcji chociażby części finalnego produktu innemu podmiotowi. Wówczas fiskus przyjmuje, że taki produkt nie został w całości wytworzony w działalności podatnika - nawet wówczas, gdy receptura lub sposób produkcji zostaną wręcz przez podatnika narzucone wykonawcy.

Takie podejście pokazuje, że stanowisko fiskusa jest w tym zakresie dość restrykcyjne i znacznie ogranicza dostępność ulgi dla podatników z szeroko pojmowanej branży produkcyjnej. Jednym z ciekawszych przypadków analizowanych przez dyrektora KIS była działalność polegająca na przetwórstwie warzyw - przy czym surowce te były przez podatnika nabywane od innych podmiotów i przetwarzane w jego działalności. KIS uznał, że w sytuacji tego przedsiębiorcy nie będzie dopuszczalnym skorzystanie z ulgi, ponieważ warzywa powinny zostać wytworzone w jego działalności, a nie zakupione i dopiero w dalszej kolejności poddane obróbce (interpretacja z 13 września 2023 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.396.2023.1.JKU).

Sprawdź w LEX: Czy ulgę na ekspansję można stosować na etapie zaliczek? >

Ulga doczekała się już pierwszych orzeczeń sądów administracyjnych. Jednym z nich jest wyrok WSA w Białymstoku, który  odniósł się do kwestii kosztów pracowniczych w przypadku ulgi na ekspansję. Czy WSA stanął po stronie podatnika?

Wyrok WSA w Białymstoku z 24 stycznia 2024 r. (sygn. I SA/Bk 465/23) jest pierwszym wyrokiem odnoszącym się do kosztów pracowniczych na gruncie analizowanej ulgi. Niestety jest to dla podatnika wyrok niekorzystny. Potwierdzona w nim została linia interpretacyjna KIS, zgodnie z którą kosztami pracowniczymi możliwymi do odliczenia w ramach ulgi są jedynie koszty związane z uczestnictwem w targach, a konkretnie koszty wyżywienia i zakwaterowania pracowników oraz zakupu biletów lotniczych. Taka interpretacja ma zdaniem Sądu wynikać z dosłownej treści przepisów regulujących ulgę. W mojej ocenie jest to wykładnia nieznajdująca oparcia w przepisach. O ile rzeczywiście w przypadku kosztów uczestnictwa w targach, koszty kwalifikujące się do ulgi zostały enumeratywnie wskazane, o tyle w przypadku pozostałych kategorii kosztów analogicznego wyliczenia brak. To zaś powinno prowadzić do konkluzji, że kosztem będzie każdy wydatek zaliczający się do danej grupy, np. działań promocyjno-informacyjnych. Więc takim kosztem powinno być również przykładowo wynagrodzenie pracownika zaangażowanego w takie działania.

Czy wszystkie regulacje według Pani dotyczące tej ulgi są odpowiednie, zrozumiałe, czy może jednak powinny być zmodyfikowane, a jeśli tak to jakie?

Przepisy regulujące ulgę tylko pozornie wydają się być nieskomplikowane. Analizując kwestie szczegółowe pojawia się sporo wątpliwości interpretacyjnych, czego przykładem są poruszone przez nas zagadnienia.

Kolejnym problemem jest również sposób liczenia zwiększenia przychodów ze sprzedaży. Prawodawca wymaga by nastąpił on w ciągu dwóch kolejno następujących po sobie lat podatkowych, liczonych od roku poniesienia kosztów na zwiększenie przychodów. W tym zakresie wątpliwości dotyczą po pierwsze tego, czy dwuletni okres rozpoczyna się w roku poniesienia kosztów zwiększenia przychodów, czy od roku kolejnego. Po drugie, nie jest jednoznaczne czy wzrost powinien nastąpić w każdym z tych dwóch lat, czy wystarczający będzie wzrost przychodów tylko w jednym roku.

Sprawdź w LEX: Czy wymóg zwiększenia przychodów dla potrzeb ulgi na ekspansję dotyczy konkretnych produktów? >

W niektórych przypadkach problematyczne bywa też określenie, czy dany produkt był przez podatnika oferowany w jego działalności, czy też nie. Jest to istotne w kontekście ustalenia spełnienia warunku zwiększenia przychodów ze sprzedaży - czy wystarczająca będzie sprzedaż danego produktu po prostu jako nieoferowanego wcześniej i uzyskanie przychodu z tego tytułu, czy raczej powinno się wysokość tego przychodu zestawiać z przychodem z okresu poprzedzającego poniesienie kosztów, gdyż produkt był już oferowany. Problemy takie mogą pojawić się przykładowo u producentów produktów o zmienionym składzie czy metodzie produkcji.

Sprawdź w LEX: Czy w razie konieczności zwrotu odliczenia w ramach ulgi na ekspansję, podatnik zobowiązany jest zapłacić również odsetki? >

Czytaj również: Ulga na ekspansję bez wynagrodzenia pracowników >>

 

 

-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Linki w tekście artykułu mogą odsyłać bezpośrednio do odpowiednich dokumentów w programie LEX. Aby móc przeglądać te dokumenty, konieczne jest zalogowanie się do programu. Dostęp do treści dokumentów w programie LEX jest zależny od posiadanych licencji.