Rozstrzygnięcie – choć zapewne dość nieoczekiwane – jest krokiem zmierzającym w kierunku zakończenia sporów dotyczących opodatkowania różnego rodzaju silosów i zbiorników posiadających cechy budynku, choć zapewne nie do końca takim, na jaki liczyli podatnicy. Warto także pamiętać, że póki co nie jest jeszcze znane pełne uzasadnienie uchwały – z ostatecznymi wnioskami warto zatem wstrzymać się do czasu jego opublikowania.
Geneza sporu
Spory o opodatkowanie silosów i zbiorników posiadających wszystkie cechy budynku trwają już blisko dekadę, a ich powstanie wynika z niejasnego sformułowania przez ustawodawcę przepisów dotyczących podatku od nieruchomości, w szczególności braku jasnego rozgraniczenia pomiędzy definicją budynku i budowli. Wystarczy bowiem spojrzeć na przepisy ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (UPOL), by dostrzec w jak skomplikowany sposób zostały one skonstruowane.
Zgodnie z definicją ustawową budynkiem jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Budowlą natomiast – w uproszczeniu – jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury.
Obie definicje referują więc do pojęcia obiektu budowlanego, ten natomiast odnaleźć można w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane. W myśl tej ustawy budowlą są m.in. zbiorniki. Powstaje jednak pytanie jak powinien zakwalifikować podatnik obiekt, który od strony technicznej jest istotnie zbiornikiem, niemniej spełnia wszystkie kryteria przewidziane w definicji budynku.
Cena promocyjna: 103.2 zł
|Cena regularna: 129 zł
|Najniższa cena w ostatnich 30 dniach: 91.59 zł
Problem ten dotknął właśnie spornych w sprawie silosów na cement, ale dotyczył również wielu innych rodzajów silosów. O ile bowiem nie budzi wątpliwości, że silos jest zbiornikiem, o tyle silosy niejednokrotnie są trwale związane z gruntem, posiadają dach i fundamenty, a także są wydzielone z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych. Jako takie spełniają więc kryteria bycia budynkiem.
Zobacz również:
Prof. Dowgier: Opodatkowanie nieruchomości - stabilność prawa nie zawsze jest jego zaletą >>
NSA porządkuje podatek od nieruchomości >>
Podatnicy stanęli zatem na stanowisku, że w myśl definicji budowli zawartej w UPOL budowlą może być obiekt niebędący budynkiem. Zatem skoro silosy posiadają cechy budynku to nie mogą być budowlami – są budynkami.
Odmienne stanowisko prezentowały organy podatkowe wskazując przy tym na różnego rodzaju argumenty oparte na funkcji silosu, która czyni go zbiornikiem.
Wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 13 grudnia 2017 r. (SK 48/15)
Pierwsze wyroki sądów administracyjnych nie były korzystne dla podatników – sądy prezentowały bowiem pogląd, że silosy spełniają co prawda kryteria bycia budynkiem, ale jednocześnie je przekraczają ze względu na fakt, że zostały w znacznym stopniu wypełnione materiałami (np. sypkimi). Zwracały także uwagę, że dla kwalifikacji silosów istotna jest ich funkcja i przeznaczenie – są one wykorzystywane jako zbiorniki. Podobne argumenty powołał m.in. Naczelny Sąd Administracyjny z 18 października 2016 r., sygn. akt II FSK 1741/16.
Ostatecznie jednak argumentacja ta została podważona przez Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 13 grudnia 2017 r., SK 48/15. Trybunał wskazał w nim bowiem, że niezgodna z konstytucją jest taka wykładnia przepisów UPOL która umożliwia uznanie za budowlę obiektu, który spełnia kryteria bycia budynkiem. Co jednak istotne, w uzasadnieniu tego orzeczenia TK wskazał także, że nie jest wykluczone, aby przepisem specjalnym ustawodawca uznał określony rodzaj obiektów za budowle pomimo faktu, że posiadają one cechy budynku. Musiałoby to jednak być uzasadnione wyjątkową specyfiką takich obiektów.
Orzecznictwo sądów administracyjnych po wyroku TK
Wydawałoby się zatem, że wyrok TK przesądzi kwestię opodatkowanie silosów – skoro spełniają one kryteria bycie budynkiem, to nie będą stanowiły budowli. Kierunek orzeczniczy w tym zakresie miały wytyczyć pierwsze orzeczenia NSA zapadłe po wyroku Trybunału.
Dość nieoczekiwanie jednak wyrokami z dnia 8 maja 2018 r. (sygn. akt I FSK 1281/16; II FSK 331/17; II FSK 1296/16; II FSK 1297/16) NSA uznał, że niezależnie od wyroku TK silosy należy uznać za budowle. W kolejnych orzeczeniach sądy administracyjne podzielały to stanowisko.
Sądy zwracały jednak uwagę, że zajmowane przez nie stanowisko jest zgodne z wyrokiem TK – w ich ocenie bowiem silosy stanowią zbiorniki, a te ustawodawca uznał wprost za budowle. Skoro tak należy przyjąć, że w przypadku silosów zaistniał wspomniany przez TK wyjątek, gdy ustawodawca przepisem specjalnym uznał wprost zbiorniki za budowle. Orzecznictwo to było w zasadzie jednolite aż do 2021 r.
Uchwała NSA
Rozpoznając kolejną sprawę dotyczącą kwestii opodatkowania silosów – tym razem wykorzystywanych do przechowywania cementu – Naczelny Sąd Administracyjny doszedł do przekonania, że wątpliwości w tym zakresie wymagają rozstrzygnięcia sprawy uchwałą, w związku z czym postanowieniem z dnia 13 lipca 2021 r. skierował do rozstrzygnięcia przez poszerzony skład NSA zagadnienie prawne, budzące poważne wątpliwości.
Powyższe pytanie zostało rozstrzygnięte przez NSA uchwałą z dnia 29 września 2021 r., III FPS 1/21, którą sąd uznał, że „Obiekt budowlany, będący budowlą w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 ze zm.) w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2010 r. Nr 63, poz. 613 ze zm.), może być dla celów opodatkowania podatkiem od nieruchomości uznany za budynek w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, jeżeli spełnia kryteria bycia budynkiem wymienione w tym przepisie, a jego wyróżniającą cechą jest powierzchnia użytkowa, o której mowa w art. 4 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych”.
Takie stanowisko sądu oznacza zatem, że o tym czy dany obiekt jest budynkiem – o ile występuje sytuacja w której można go również uznać za budowlę - przesądzać powinny nie tylko elementy zawarte w definicji budynku, ale także to czy dany obiekt posiada cechę wyróżniającą go, jaką jest powierzchnia użytkowa.
Inaczej mówiąc, sąd uznał, że mogą istnieć obiekty uznawane przez przepisy za budowlę, które jednocześnie posiadają wszystkie cechy budynku. Jeżeli jednak ich wyróżniającą cechą nie jest powierzchnia użytkowa, a inna cecha – w przypadku zbiorników jest to ich pojemność - obiekty takie powinny być traktowane jako budowle.
Oznacza to, że w sprawach, w których wystąpi podobny stan faktyczny (tj. obiekty będące budowlami, ale jednocześnie posiadające cechy budynku), sądy administracyjne będą zajmowały stanowisko zbieżne z wyrażonym przez NSA w uchwale. Tym samym, silosy zapewne wciąż pozostaną opodatkowane jako budowle.
Autor: Daniel Panek, menadżer w zespole postępowań podatkowych i sądowych w CRIDO
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------
Linki w tekście artykułu mogą odsyłać bezpośrednio do odpowiednich dokumentów w programie LEX. Aby móc przeglądać te dokumenty, konieczne jest zalogowanie się do programu. Dostęp do treści dokumentów w programie LEX jest zależny od posiadanych licencji.
