1. Zakres opodatkowania.

Jak sama nazwa podatku wskazuje opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają
1) grunty;
2) budynki lub ich części;
3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
Z opodatkowania wyłączone są niektóre nieruchomości określone w art. 2 ust. 2-3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 z późn. zm.) – dalej u.p.o.l., czyli między innymi użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych lub lasy, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej.

2. Podatnicy.

Podmiotem zobowiązanym do uiszczania podatku od nieruchomości jest najczęściej właściciel nieruchomości. Jeżeli jednak przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości ciąży na posiadaczu samoistnym. Poza tym podatnikami – w myśl art. 3 u.p.o.l. są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące użytkownikami wieczystymi gruntów lub posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie:
a) wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości,
b) jest bez tytułu prawnego.

Przykład
Nieruchomość została oddana w najem innemu podmiotowi. Mimo, że faktycznym używającym jest najemca, to wynajmujący jako właściciel jest podatnikiem podatku od nieruchomości. Oczywistym jest natomiast, że wartość tego podatku przerzuci na najemcę w postaci czynszu za nieruchomość.

Warto dodać, iż w przypadku współwłasności obowiązek podatkowy ciąży solidarnie na współwłaścicielach, a jeżeli wyodrębniono własność lokali, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości od gruntu oraz części budynku stanowiących współwłasność ciąży na właścicielach lokali w zakresie odpowiadającym częściom ułamkowym wynikającym ze stosunku powierzchni użytkowej lokalu do powierzchni użytkowej całego budynku.

3. Podstawa opodatkowania.

O ile przedmiotem opodatkowania omawianym podatkiem jest własność lub posiadanie danych nieruchomości, to podstawą opodatkowania jest co do zasady powierzchnia tych nieruchomości (jedynie w przypadku budowli podstawą jest ich wartość).
W myśl art. 4 ust. 2 u.p.o.l. powierzchnię pomieszczeń lub ich części oraz część kondygnacji o wysokości w świetle od 1,40 m do 2,20 m zalicza się do powierzchni użytkowej budynku w 50%, a jeżeli wysokość jest mniejsza niż 1,40 m, powierzchnię tę pomija się. Jest to szczególnie istotne tam, gdzie np. są skośne dachy – wraz ze spadkiem dachu, obniża się sufit, a w konsekwencji maleje opodatkowanie podatkiem od nieruchomości.

4. Stawki podatku.

Podatek od nieruchomości jest podatkiem lokalnym, wobec czego ustawodawca dał swobodę gminom w ustalaniu stawek podatku poprzestając na ustawowym określeniu górnych limitów. Konkretna stawka zależy zatem od decyzji uchwały rady gminy.
Ustawodawca zróżnicował limity stawek w zależności od sposobu wykorzystania nieruchomości. Stawki określone przez radę gminy w uchwale nie mogą przekroczyć w 2011 r. od budynków lub ich części:
a) mieszkalnych - 0,67 zł od 1 m2 powierzchni użytkowej,
b) związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz od budynków mieszkalnych lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej – 21,05 zł od 1 m2 powierzchni użytkowej,
c) zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie obrotu kwalifikowanym materiałem siewnym – 9,82 zł od 1 m2 powierzchni użytkowej,
d) związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej w zakresie udzielania świadczeń zdrowotnych, zajętych przez podmioty udzielające tych świadczeń - 4,27 zł od 1 m2 powierzchni użytkowej,
e) pozostałych, w tym zajętych na prowadzenie odpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego przez organizacje pożytku publicznego - 7,06 od 1 m2 powierzchni użytkowej
– przy czym powierzchnia użytkowa budynku lub jego części oznacza powierzchnię mierzoną po wewnętrznej długości ścian na wszystkich kondygnacjach, z wyjątkiem powierzchni klatek schodowych oraz szybów dźwigowych. Za kondygnację uważa się również garaże podziemne, piwnice, sutereny i poddasza użytkowe.
Ustawodawca wyznaczył jednocześnie zasady różnicowania stawek przez gminy. W przypadku budynków lub ich części rada gminy może zróżnicować stawki dla poszczególnych rodzajów przedmiotów opodatkowania, uwzględniając w szczególności lokalizację, sposób wykorzystywania, rodzaj zabudowy, stan techniczny oraz wiek budynków. Dodatkowo w przypadku budynków niemieszkalnych rada gminy może różnicować wysokość stawek dla poszczególnych rodzajów przedmiotów opodatkowania, uwzględniając w szczególności rodzaj prowadzonej działalności.

4. Działalność gospodarcza.

Przepisy u.p.o.l. przez działalność gospodarczą rozumieją działalność, o której mowa w przepisach ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 220, poz. 1447 z późn. zm.). Zgodnie z art. 2 tej ustawy:
Działalnością gospodarczą jest zarobkowa działalność wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa oraz poszukiwanie, rozpoznawanie i wydobywanie kopalin ze złóż, a także działalność zawodowa, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły.
W myśl art. 1a ust. 2 u.p.o.l. za działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy nie uważa się:
1) działalności rolniczej lub leśnej;
2) wynajmu turystom pokoi gościnnych w budynkach mieszkalnych znajdujących się na obszarach wiejskich przez osoby ze stałym miejscem pobytu w gminie położonej na tym terenie, jeżeli liczba pokoi przeznaczonych do wynajęcia nie przekracza 5.

Przykład
Podatnik wynajmuje pokoje w 2 budynkach - jeden jest położony w obrębie miasta (2 pokoje), drugi na wsi (3 pokoje). Wynajem pokoi w mieście stanowić będzie działalność gospodarczą w rozumieniu u.p.o.l. Wynajem pokoi na wsi może być wyłączone z działalności, jeżeli wynajem będzie wyłącznie dla turystów, a podatnik będzie miał stałe miejsce pobytu w tej samej gminie.

6. Budynki i ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. za grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej uważa się grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów pod jeziorami, zajętych na zbiorniki wodne retencyjne lub elektrowni wodnych, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych.
W praktyce zatem użyty przez ustawodawcę zwrot oznacza, że za związane z działalnością gospodarczą, a w konsekwencji opodatkowane według najwyższej stawki są wszystkie budynki lub ich części znajdujące się w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. Nie ma przy tym znaczenia fakt, czy dany budynek jest w danym momencie wykorzystywany w ramach działalności gospodarczej, czy też nie (zob. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 6 czerwca 2006 r., I SA/Gd 481/05).

Przykład
Przedsiębiorca posiada budynek, w którym część powierzchni wykorzystywana jest na potrzeby socjalne, a pozostała część od momentu ograniczenia działalności stanowi pustostan. Mimo to cała powierzchnia budynku podlega opodatkowaniu według stawek przewidzianych dla działalności gospodarczej.

Sam fakt wykorzystywania nieruchomości przez przedsiębiorcę skutkuje tym, że to przedsiębiorca staje się posiadaczem tejże nieruchomości, a w związku z tym staje się ona związana z prowadzeniem działalności gospodarczej. Ten rodzaj władztwa ekonomicznego nad nieruchomością nie przesądza o tym, kto będzie podatnikiem. Przedsiębiorca wykorzystujący grunty osoby fizycznej do prowadzenia działalności gospodarczej nie będzie podatnikiem. To ta osoba fizyczna jest podatnikiem, płacącym podatek od gruntu wykorzystywanego przez przedsiębiorcę, a więc wg najwyższych stawek. Tak więc np. jeżeli rolnik wydzierżawi przedsiębiorcy 0,5 ha gruntów na prowadzenie działalności gospodarczej, grunt ten stanie się związany z prowadzeniem działalności gospodarczej. Podatek za ten grunt będzie płacił jego właściciel - rolnik, a nie posiadacz zależny - przedsiębiorca. Inaczej będzie w przypadku wydzierżawienia przez przedsiębiorcę gruntów stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego. Podatnikiem będzie posiadacz - przedsiębiorca wykorzystujący grunty do prowadzenia działalności gospodarczej.
Warto przy tym podkreślić, iż o opodatkowaniu według najwyższych stawek decyduje posiadanie statusu przedsiębiorcy przez posiadacza nieruchomości. Jeżeli zatem np. osoba fizyczna zakończyła działalność gospodarczą, to od momentu zakończenia zmieni się wysokość opodatkowania.
Dodatkowo podkreślenia wymaga, iż w posiadaniu przedsiębiorcy będą także budynki lub ich części znajdujące się w posiadaniu zależnym (np. wynajęte lub wydzierżawione). Oczywiście w tym przypadku podatnikiem nie będzie przedsiębiorca, tylko właściciel. Inne zasady dotyczą jedynie nieruchomości stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego - w tym wypadku podatnikiem jest posiadacz.
Dodatkowym problemem jest to, że w przypadku osób fizycznych budynek (jego cześć) może być związany z działalnością gospodarczą lub nie. O tym, jaką stawkę należy zastosować decydować zatem będzie przeznaczenie takiego budynku (jego części).

Od zasady, że każdy budynek w posiadaniu przedsiębiorcy jest opodatkowany według najwyższej stawki, przewidziano kilka wyjątków. Pierwszy z nich dotyczy budynków mieszkalnych lub ich części - stosuje się do nich najniższą stawkę podatkową. Różnica między stawkami powoduje, że podatnicy starają się wykazywać budynki lub ich części jako mieszkalne, mimo że służą one innym celom. W szczególności dotyczy to firm umiejscowionych w mieszkaniach.
Problem jednak w tym, że przepisy nie precyzują, co jest budynkiem mieszkalnym (budynek przeznaczony na cele mieszkalne, budynek faktycznie zamieszkiwany, budynek odpowiednio sklasyfikowany w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, Klasyfikacji Środków Trwałych itd.). Na dodatek w niektórych przypadkach rozróżnienie części mieszkalnej i zajętej na potrzeby działalności gospodarczej jest dość trudne, co ilustruje poniższy przykład.