Wprowadzenie
Jak wynika z brzmienia art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm), jednostce przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego tylko w takim zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Jeżeli natomiast jednostka oprócz czynności, w związku z którymi, przysługuje jej prawo do obniżenia podatku należnego, wykonuje również czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, wówczas ma obowiązek odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanego z zakupem towarów i usług służących tym czynnościom (art. 91 ust. 1 u.p.t.u.).
Należy stwierdzić, że zgodnie z ustawą o VAT za czynności, w związku z którymi, przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT, uważa się nie tylko czynności opodatkowane. Prawo do odliczenia dotyczy również podatku naliczonego związanego z czynnościami wykonywanymi poza granicami kraju, a nawet czynnościami wykonywanymi fizycznie w Polsce, które są zwolnione z VAT, ale dotyczą towarów eksportowanych lub usług, dla których miejscem świadczenia usług jest państwo trzecie (np. ubezpieczenie towarów eksportowanych).
W przypadku gminy, co do zasady, będziemy mieli do czynienia z czynnościami zwolnionymi, które nie dają prawa do odliczenia podatku VAT oraz z czynnościami opodatkowanymi, które takie prawo dają.
Podstawowym zadaniem, poprzedzającym sporządzenie deklaracji VAT, będzie prawidłowe ujęcie faktur zakupu w rejestrze VAT. Przypisanie danej faktury jako związanej z danym rodzajem czynności następuje de facto już w komórkach merytorycznych urzędu gminy. Faktury muszą być zakwalifikowane na podstawie ich treści oraz dodatkowego opisu lub dołączonych do nich dokumentów. Jedynie ta komórka, dla której np. prawnik sporządził wzór umowy najmu lokalu mieszkalnego (jak napisano w treści faktury „za usługę”), jest w stanie prawidłowo stwierdzić, czy taka usługa dotyczy najmu na cele mieszkaniowe, czy być może jest to jednak najem na cele gospodarcze.
Podatek VAT związany z czynnościami zwolnionymi
Wykonywane przez gminę czynności zwolnione wynikają zarówno z zadań, dla których gmina została powołana (np. profilaktyka alkoholowa – opłaty za zezwolenie na sprzedaż napojów alkoholowych), jak i z zadań jej powierzonych (np. prowadzenie ewidencji działalności gospodarczej). Niezależnie od powyższego, czynności te mogą być związane z wydaniem decyzji administracyjnej, jak i z podpisaniem umowy cywilnoprawnej (np. opieka przedszkolna).
Czynnościami zwolnionymi będą przede wszystkim te, dla których podstawę do zwolnienia stanowi art. 43 ust. 1 u.p.t.u. W jego pkt 1 znajduje się odwołanie do załącznika nr 4, zawierającego np. usługi wynajmu nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cele mieszkaniowe, usługi edukacyjne, ochrony zdrowia, opieki społecznej - jeżeli są wykonywane przez gminę bez powoływania innych jednostek organizacyjnych. W dalszych punktach artykułu znajdujemy również potencjalne czynności gminy jak:
1) pkt 9 – dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę,
2) pkt 10 - dostawa obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, które już były zamieszkane.
Należy wyraźnie zaznaczyć, że zwolnienie wynikające z załącznika nr 4 poz. 6 (usługi w zakresie administracji publicznej) nie dotyczy czynności wykonywanych przez gminy.
Najszerszą podstawę zwolnienia dla czynności wykonywanych przez gminy stanowi §8 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970, z późn. zm.) – r.u.p.t.u. Dotyczy on czynności związanych z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, zarówno przepisami wyznaczającymi gminie zadania własne, jak i przepisami ustaw, które pozwalają do niej przekazać tzw. zadania zlecone.
Praktyczne znaczenie dla gminy ma również zwolnienie obejmujące dzierżawę gruntów przeznaczonych na cele rolnicze, a także zbycie prawa użytkowania wieczystego tych gruntów (§8 ust 1 pkt 4 r.u.p.t.u.).
Podatek VAT związany wyłącznie z czynnościami zwolnionymi nie podlega odliczeniu. Zatem cała kwota podatku VAT lub niektóre pozycje z faktury nie podlegają ujęciu w rejestrach VAT.
Jak wynika z brzmienia art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm), jednostce przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego tylko w takim zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Jeżeli natomiast jednostka oprócz czynności, w związku z którymi, przysługuje jej prawo do obniżenia podatku należnego, wykonuje również czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, wówczas ma obowiązek odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanego z zakupem towarów i usług służących tym czynnościom (art. 91 ust. 1 u.p.t.u.).
Należy stwierdzić, że zgodnie z ustawą o VAT za czynności, w związku z którymi, przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT, uważa się nie tylko czynności opodatkowane. Prawo do odliczenia dotyczy również podatku naliczonego związanego z czynnościami wykonywanymi poza granicami kraju, a nawet czynnościami wykonywanymi fizycznie w Polsce, które są zwolnione z VAT, ale dotyczą towarów eksportowanych lub usług, dla których miejscem świadczenia usług jest państwo trzecie (np. ubezpieczenie towarów eksportowanych).
W przypadku gminy, co do zasady, będziemy mieli do czynienia z czynnościami zwolnionymi, które nie dają prawa do odliczenia podatku VAT oraz z czynnościami opodatkowanymi, które takie prawo dają.
Podstawowym zadaniem, poprzedzającym sporządzenie deklaracji VAT, będzie prawidłowe ujęcie faktur zakupu w rejestrze VAT. Przypisanie danej faktury jako związanej z danym rodzajem czynności następuje de facto już w komórkach merytorycznych urzędu gminy. Faktury muszą być zakwalifikowane na podstawie ich treści oraz dodatkowego opisu lub dołączonych do nich dokumentów. Jedynie ta komórka, dla której np. prawnik sporządził wzór umowy najmu lokalu mieszkalnego (jak napisano w treści faktury „za usługę”), jest w stanie prawidłowo stwierdzić, czy taka usługa dotyczy najmu na cele mieszkaniowe, czy być może jest to jednak najem na cele gospodarcze.
Podatek VAT związany z czynnościami zwolnionymi
Wykonywane przez gminę czynności zwolnione wynikają zarówno z zadań, dla których gmina została powołana (np. profilaktyka alkoholowa – opłaty za zezwolenie na sprzedaż napojów alkoholowych), jak i z zadań jej powierzonych (np. prowadzenie ewidencji działalności gospodarczej). Niezależnie od powyższego, czynności te mogą być związane z wydaniem decyzji administracyjnej, jak i z podpisaniem umowy cywilnoprawnej (np. opieka przedszkolna).
Czynnościami zwolnionymi będą przede wszystkim te, dla których podstawę do zwolnienia stanowi art. 43 ust. 1 u.p.t.u. W jego pkt 1 znajduje się odwołanie do załącznika nr 4, zawierającego np. usługi wynajmu nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cele mieszkaniowe, usługi edukacyjne, ochrony zdrowia, opieki społecznej - jeżeli są wykonywane przez gminę bez powoływania innych jednostek organizacyjnych. W dalszych punktach artykułu znajdujemy również potencjalne czynności gminy jak:
1) pkt 9 – dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę,
2) pkt 10 - dostawa obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, które już były zamieszkane.
Należy wyraźnie zaznaczyć, że zwolnienie wynikające z załącznika nr 4 poz. 6 (usługi w zakresie administracji publicznej) nie dotyczy czynności wykonywanych przez gminy.
Najszerszą podstawę zwolnienia dla czynności wykonywanych przez gminy stanowi §8 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970, z późn. zm.) – r.u.p.t.u. Dotyczy on czynności związanych z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, zarówno przepisami wyznaczającymi gminie zadania własne, jak i przepisami ustaw, które pozwalają do niej przekazać tzw. zadania zlecone.
Praktyczne znaczenie dla gminy ma również zwolnienie obejmujące dzierżawę gruntów przeznaczonych na cele rolnicze, a także zbycie prawa użytkowania wieczystego tych gruntów (§8 ust 1 pkt 4 r.u.p.t.u.).
Podatek VAT związany wyłącznie z czynnościami zwolnionymi nie podlega odliczeniu. Zatem cała kwota podatku VAT lub niektóre pozycje z faktury nie podlegają ujęciu w rejestrach VAT.