W 2012 r. małżeństwo kupiło dom z działką, w którym zamieszkali z rodziną. Zakup tej nieruchomości został częściowo sfinansowany poprzez zaciągniecie kredytu hipotecznego. Jednak w roku 2011 jedno z małżonków odziedziczyło po ojcu udział w prawie własności w innym budynku mieszkalnym, a następnie w 2013 r. otrzymał jeszcze część udziału w drodze darowizny. W wyniku czego podatniczka stała się współwłaścicielem 263/600 części innego budynku mieszkalnego niż ten, który zamieszkiwał.
Następnie w 2013 r. wszyscy współwłaściciele postanowili zbyć budynek i doszło do zawarcia przedwstępnej umowy sprzedaży. W akcie notarialnym został wyznaczony ostateczny termin zawarcia umowy na 2015 r. oraz określono cenę sprzedaży nieruchomości i kwotę zadatku tytułem zawarcia umowy przedwstępnej. Zadatek miał zostać zaliczony na poczet ceny sprzedaży i stanowił zabezpieczenie zawarcia umowy ostatecznej. Po otrzymaniu zadatku, podatniczka wraz z mężem, w ramach wspólności majątkowej małżeńskiej, dokonała częściowej spłaty kredytu. W 2014 r. doszło do zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży. Pozostała cena sprzedaży odpowiadająca udziałowi podatniczki została przeznaczona na całkowitą spłatę kredytu.
Małżeństwo miało wątpliwości co do kwestii podatkowych, w wyniku czego podatniczka wystąpiła o wydanie interpretacji indywidualnie, w którym zadała pytanie czy w jej sytuacji otrzymana kwota zadatku będzie podlegała zwolnieniu, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT.
Spłata kredytu nie jest realizacją celów mieszkaniowych według wykładni literalnej
Prawa do skorzystania ze zwolnienia odmówił dyrektor izby skarbowej, który wskazał, że skoro do nabycia udziału w budynku mieszkalnym doszło w 2011 i 2013 r., a do ich zbycia w 2014 r., to sprzedaż tej nieruchomości stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu. Organ, dokonując literalnej wykładni przepisów, stwierdził, że koniecznym jest spełnienie kilku warunków, aby móc zastosować zwolnienie od podatku dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości. W przekonaniu fiskusa tymi warunkami są: wydatkowanie środków uzyskanych ze sprzedaży wyłącznie na cele mieszkaniowe podatnika oraz uczynienie tego w przeciągu dwóch lat od sprzedaży. W związku z tym organ stwierdził, że nie zostały wypełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia, ponieważ podatniczka przeznaczyła uzyskany dochód na spłatę kredytu, a samo wydatkowanie na cele mieszkaniowe odbyło się przed uzyskaniem dochodu ze sprzedaży.
Kolejno Wojewódzki Sąd Administracyjny (I SA/Gl 834/15) podzielił zapatrywania fiskusa. WSA także dokonał literalnej wykładni przepisów, w wyniku czego uznał, że mogą być zwolnione tylko takie kwoty, które zostały wydatkowane w taki sam sposób jak wskazany w przepisie. Sąd uznał, że ustawodawca konstruując w taki sposób przepis wyłączył ze zwolnienia przychody otrzymane i ostatecznie zaliczone na poczet ceny zbycia, lecz wydatkowane w innym czasie niż tam określony jako początkowy lub końcowy.
Niejasności prawne powodują rozszerzenie zakresu zwolnienia
Jednak kobieta uważała, że będzie miała prawo do zastosowania zwolnienia, co argumentowała faktem, że ustawodawca w przepisach posłużył się pojęciem dochodów z odpłatnego zbycia nieruchomości, a więc znaczeniowo szerszym od sprzedaży. Ponadto wskazywała na to, że samo zwarcie umowy przedwstępnej nie powoduje skutków podatkowych, ponieważ wtedy jeszcze nie dochodzi do przeniesienia własności. Zdaniem podatniczki dniem odpłatnego zbycia nieruchomości jest dzień zawarcia umowy ostatecznej, przy czym część dochodu z tego zbycia jest uzyskana w dniu zapłaty zadatku. Z tego powodu, kobieta uznała, że koniecznym warunkiem do możliwości zastosowania zwolnienia jest sfinalizowanie przyrzeczonej umowy, tak jak to miało miejsce w jej przypadku. Dodatkowo strona powołała się na regulację z kodeksu cywilnego, według których gdy dochodzi do zawarcia umowy ostatecznej zadatek ulega zaliczeniu do całej ceny. W konsekwencji zadatek z umowy przedwstępnej powinien być traktowany jako część dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości.
Ostatecznie podatniczka wygrała spór w Naczelnym Sądzie Administracyjnym, który wyrokiem (II FSK 1153/16) 24 stycznia br. uchylił wyrok WSA i interpretację indywidualną. NSA przytoczył oba sprzeczne poglądy i orzecznictwo na ich poparcie. Jednak o przechyleniu szali zwycięstwa na stronę podatniczki zadecydowało przekonanie sądu, że przepis o zwolnieniu jest niejasny i należy zastosować zasadę in dubio pro triburtario, według której wszelkie niejasności prawne należy rozstrzygać na korzyść podatników. W konsekwencji NSA uznał, że kwota zadatku otrzymana przy zawarciu przedwstępnej umowy sprzedaży nieruchomości w formie aktu notarialnego, przeznaczona na spłatę kredytu zaciągniętego przez podatnika na nabycie budynku mieszkalnego przed dniem uzyskania przychodu, korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT, pod warunkiem, że doszło do zawarcia ostatecznej umowy przenoszącej własność nieruchomości, a kwota zadatku została zaliczona na poczet ceny sprzedaży nieruchomości.
