Nie można odliczyć VAT z faktury pro forma

Jednym z warunków odliczenia podatku naliczonego od zakupów krajowych jest posiadanie faktury. Dokument nazywany fakturą „pro forma” jest wystawiany w obrocie gospodarczym i jego celem może być np. potwierdzenie złożenia oferty czy przyjęcia zamówienia do realizacji. Nie daje prawa do odliczenia VAT.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik VAT oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych (których następstwem jest określenie podatku należnego - powstanie zobowiązania podatkowego). Wyklucza to możliwość odliczenia podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej. W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Warunki odliczenia VAT

Ustawodawca wyraźnie wskazał, że stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, odliczenie jest możliwe w sytuacjach, gdy wydatki są udokumentowane fakturami.

Jak wskazał dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 2 sierpnia 2024 r., 0114-KDIP1-3.4012.348.2024.2.AMA, obowiązujące przepisy prawa nie dopuszczają możliwości zastąpienia faktury innym dokumentem. Krajowe przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie wskazują bowiem na inny dokument, który mógłby pełnić rolę faktury. Co więcej, przepisy ustawy ani ww. Dyrektywy, nie zawierają szczególnych postanowień pozwalających na brak wystawienia faktury dokumentującej nabycie towarów lub usług.

TSUE w wyroku 29 kwietnia 2004 r. w sprawie  C-152/02 (Terra Baubedarf-Handel GmbH przeciwko Finanzamt Osterholz-Scharmbeck) wskazał, że  skorzystanie z prawa do odliczenia, o którym mowa w art. 17 ust. 2 lit. a) uzależnione jest zwykle od posiadania oryginału faktury lub dokumentu, który na podstawie kryteriów ustalonych przez dane Państwo Członkowskie, może pełnić rolę faktury. Co się tyczy zasady proporcjonalności, nie jest ona naruszona poprzez wymaganie od podatnika, aby skorzystał z prawa do odliczenia podatku naliczonego w stosunku do okresu rozliczeniowego, w którym warunek posiadania faktury lub dokumentu uważanego za fakturę oraz warunek wymagalności podatku podlegającego odliczeniu są spełnione.

Kiedy wystawia się faktury pro forma

Zatem podstawowym dowodem poniesienia przez podatnika ciężaru VAT jest właśnie faktura wystawiona przez sprzedającego zgodnie z przepisami ustawy o VAT.

Uwaga: Przez fakturę rozumie się dokument w formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie (zob. art. 2 pkt 31 ustawy o VAT).

Natomiast dokument nazywany fakturą „pro forma” nie jest dokumentem przewidzianym w ustawie VAT. Jest to dokument wystawiany w obrocie gospodarczym i jego celem może być np. potwierdzenie złożenia oferty czy przyjęcia zamówienia do realizacji. Wyraźne oznaczenia tego dokumentu wyrazami pro forma powoduje, że nie można przypisać mu waloru faktury w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, gdyż podmiot wystawiający taki dokument jednoznacznie wskazuje, że nie jest to faktura. Wystawienie tego dokumentu nie  stanowi zatem dla kontrahenta podstawy do odliczenia wskazanego w tym dokumencie VAT.

Wystawienie takiego dokumentu (tj. faktury pro forma) nie zwalnia również podatnika z obowiązku wystawienia faktury dokumentującej dokonanie dostawy towaru lub wykonanie usługi albo otrzymanie całości lub części należności przed dostawą lub wykonaniem usługi.

Co wynika z orzecznictwa

Jak wskazał WSA w Gliwicach w wyroku z 28 września 2022 r., I SA/Gl 810/22, faktura jest najważniejszym dokumentem, bez posiadania którego podatnik nie może obniżyć swojego zobowiązania podatkowego w VAT. Takiego prawa nie daje posiadanie faktury pro forma - podkreślił WSA.

Również organy podatkowe powszechnie przyjmują, że podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z dokumentu oznaczonego faktura pro forma, gdyż nie stanowi on faktury, na podstawie art. 86 ust. 1 w zw. z ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT (por. interpretacja indywidualna dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 14 lutego 2024 r.,  0113-KDIPT1-3.4012.807.2023.1.OS; interpretacja indywidualna dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 22 lipca 2024 r., 0111-KDIB3-1.4012.222.2024.2.ICZ; interpretacja indywidualna dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 2 sierpnia 2024 r., 0114-KDIP1-3.4012.348.2024.2.AMA

Należy wskazać, że w świetle art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (wynikającego z otrzymanych faktur) powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę. Na marginesie należy zwrócić uwagę, że NSA postanowieniem z 2 października 2024 r., I FSK 169/21 skierował do TSWE następujące pytanie prejudycjalne: "Czy art. 167, 168 lit. a) i art. 178 lit. a) dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE seria L z 2006 r. Nr 347/1 ze zm.) oraz zasady neutralności podatkowej, skuteczności i proporcjonalności należy interpretować w ten sposób, że stoją one na przeszkodzie przepisowi krajowemu, takiemu jak art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy VAT, z którego wynika, że podatnik nie może zrealizować prawa do odliczenia podatku naliczonego w deklaracji składanej za okres, w którym spełnił warunki materialne skorzystania z tego prawa, jeżeli w okresie tym nie otrzymał jeszcze faktury, pomimo że fakturę tę otrzymał jeszcze przed złożeniem tej deklaracji ?"  

Marcin Szymankiewicz, doradca podatkowy

Czytaj również: Frankowiczom grozi wysoki podatek za zwrócone odsetki

-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Linki w tekście artykułu mogą odsyłać bezpośrednio do odpowiednich dokumentów w programie LEX. Aby móc przeglądać te dokumenty, konieczne jest zalogowanie się do programu. Dostęp do treści dokumentów w programie LEX jest zależny od posiadanych licencji.