Już po raz drugi w tym roku podatników dotykają szerokie zmiany w podatku VAT. Obowiązująca od 1 kwietnia ustawa z dnia 18 marca 2011 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo o miarach (Dz. U. Nr 64, poz. 332) w szybkim tempie wprowadziła m. in. : szersze opodatkowanie czynności nieodpłatnych, samonaliczenie podatku przez nabywców złomu i nabywców uprawnień do emisji CO2, łatwiejszą rezygnację ze zwolnienia przez rolników ryczałtowych, zmiany odliczeń częściowych oraz uzupełnienie katalogu zwolnień podatkowych o usługi opieki medycznej. Na przygotowanie się do tych zmian podatnicy mieli zaledwie kilka dni.

Drugą obszerną w tym roku nowelizację ustawy o podatku VAT Prezydent podpisał dopiero 24 marca, czyli na tydzień przed jej wejściem w życie. Z kolei ogłoszenie w Dzienniku Ustaw nastąpiło dopiero na 4 dni przed rozpoczęciem obowiązywania. Wydaje się, że okres potrzebny szerokiemu gronu podatników do zapoznania i przygotowania się do nowego prawa był zdecydowanie za krótki. Sam ustawodawca nie wskazał jednak okoliczności, które uzasadniałyby zastosowanie skróconego vacatio legis.

Wśród najważniejszych zmian wprowadzonych kwietniową nowelizacją ustawy należy wskazać:

1. Nieodpłatne wydania

Zgodnie z nowym brzmieniem art. 7 ust. 2 ustawy o VAT wszelkie nieodpłatne przekazania przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa bez wynagrodzenia, niezależnie od tego, czy są one realizowane na cele związane czy niezwiązane z prowadzonym przedsiębiorstwem podatnika, podlegają opodatkowaniu, jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych towarów, w całości lub w części. Rezygnacja z zapisu odnoszącego się do istnienia związku z prowadzoną działalnością gospodarczą dokonywanych nieodpłatnych przekazań ma wyeliminować dotychczasowe wątpliwości interpretacyjne dotyczące tego przepisu.

2. Nieodpłatne świadczenie usług

Zmieniona została także definicja odpłatnego świadczenia usług zawarta w art. 8 ust. 2 ustawy o VAT. Poszerzony został zakres czynności podlegających opodatkowaniu. Opodatkowaniu podlega już każde nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług, nawet w sytuacji, gdy podatnikowi nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi usługami. Zgodnie z uzasadnieniem projektu nowelizacji, wprowadzona zmiana miała na celu ściślejsze dostosowanie definicji odpłatnego świadczenia usług do prawa wspólnotowego.

3. Samonaliczenie podatku przez nabywców złomu i nabywców uprawnień do emisji CO2

Nowelizacja wprowadziła mechanizm odwrotnego obciążenia dla opodatkowania dostawy złomu i usług w zakresie przenoszenia uprawnień do emisji do powietrza gazów cieplarnianych. Teraz to podmioty nabywające złom lub prawo do emisji gazami muszą rozliczać podatek. W przypadku, gdy sprzedawca i nabywca są podatnikami VAT niekorzystającymi ze zwolnienia z VAT, obowiązek rozliczenia podatku został przesunięty ze sprzedawcy na nabywcę (zob. art. 17 ust. 2 ustawy o VAT). Ustawodawca zlikwidował też szczególny moment powstania obowiązku podatkowego w odniesieniu do dostawy złomu. Wprowadzona zmiana ma wyeliminować nadużycia podatkowe w obrocie złomem oraz prawami do emisji gazów cieplarnianych. Chodzi tu głównie o podatników nadużywających prawa do odliczenia podatku naliczonego za pomocą tzw. słupów, jak i wystawiania pustych faktur.

4. Zwolnienie z VAT dla usług opieki medycznej

Zmiana wprowadza objęcie zwolnieniem z VAT także świadczenia usług polegającego na udostępnianiu świadczeń medycznych pracownikom oraz członkom ich rodzin przez pracodawcę. Powyższa regulacja pozwala w praktyce, m.in. na zwolnienie z opodatkowania VAT tzw. pakietów medycznych udostępnianych pracownikom przez pracodawców. Do tej pory, z uwagi na niejednoznaczne brzmienie przepisów, istniały wątpliwości co do tego, czy świadczenie takie będzie podlegało opodatkowaniu. Od 1 kwietnia 2011 r. zwolnione z VAT są też usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, świadczone na rzecz zakładów opieki zdrowotnej na ich terenie (art. 43 ust. 1 pkt 18a ustawy o VAT). Tym samym ZOZ-y będą mogły nabywać zwolnione z VAT usługi związane np. z utrzymaniem czystości na ich terenie. Nowe zwolnienia mogą być stosowane także za okres od dnia 1 stycznia 2011 r.

5. Rolnik ryczałtowy

Wprowadzone zmiany upraszczają zasady rezygnacji ze zwolnienia z VAT przez rolnika ryczałtowego i przejścia na zasady ogólne rozliczeń podatku (zob. art. 43 ust. 3 i 4, art. 117 ustawy o VAT). Teraz rolnik ryczałtowy w szybszy i prostszy sposób może się stać czynnym podatnikiem VAT. Mianowicie rolnik ryczałtowy dokonujący dostawy produktów rolnych oraz świadczący usługi rolnicze zwolnione z VAT może zrezygnować z tego zwolnienia poprzez złożenie zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R. Rezygnacja ze zwolnienia z VAT nie jest już zatem uzależniona od dokonania w poprzednim roku podatkowym dostawy produktów rolnych lub świadczenia usług rolniczych o wartości przekraczającej 20 tys. zł oraz prowadzenia ewidencji mającej na celu ustalenie prawidłowej wysokości podatku.

6. Usługi portowe

Nowelizacja przywraca stosowanie zerowej stawki VAT na usługi przy obsłudze morskich i lądowych środków transportu bez względu na czyją rzecz są one świadczone. Rozszerza też zerową stawkę na obsługę żeglugi śródlądowej, a także wprowadza nową definicję usług służących bezpośrednim potrzebom ładunków. Zalicza się do nich: załadunek, wyładunek, przeładunek oraz inne usługi wykonywane na tych ładunkach niezbędne do wykonania usługi ich transportu. Do usług tych zalicza się również składowanie, które stanowi część załadunku, wyładunku lub przeładunku w części wykonywanej w okresie nieprzekraczającym 20 dni dla ładunków przewożonych w kontenerach i 60 dni dla pozostałych ładunków. Istniała uzasadniona obawa, że 23 proc. podatek VAT będzie dla polskich portów dodatkową barierą w konkurowaniu o przeładunki. Część firm importowych wybierała bowiem inne, niż polskie, porty UE i tam dokonywała m.in. odpraw celnych.

7. Zmiany w zakresie TAX FREE

Od 1 kwietnia 2011 r. możliwe jest dokonywanie zwrotu podatku podróżnym nie tylko w gotówce, lecz również w formie bezgotówkowej. Zgodnie z art. 127 ust. 5 ustawy o VAT zwrot może dokonany w formie polecenia przelewu, czeku rozrachunkowego lub karty płatniczej. Taka forma zwrotu podatku jest wygodniejsza dla podróżnego, gdyż otrzyma on zwrot w narodowej walucie, po przeliczeniu ze złotych. Podstawą do dokonania zwrotu podatku jest przedstawienie przez podróżnego dokumentu wystawionego przez sprzedawcę, na którym urząd celny potwierdził stemplem zaopatrzonym w numerator wywóz towarów. Do dokumentu powinien być dołączony paragon z kasy fiskalnej (art. 128 ust. 2 ustawy o VAT). Nowelizacja usuwa także dotychczasowe rozbieżności w kwestii określenia miesiąca, w jakim podatnik powinien złożyć korektę deklaracji, w której rozlicza sprzedaż w systemie TAX FREE. Dotyczy to przypadków, gdy zwrot podatku nastąpił w miesiącach innych niż sprzedaż towarów. Zgodnie z nowymi regulacjami, korekty podatku należnego podatnik może dokonać w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym otrzymał dokument potwierdzający wywóz towarów poza Unię Europejską. Wydłużeniu przy tym uległ okres, do kiedy taka korekta może być złożona – w myśl nowelizacji w terminie 10 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dokonano dostawy.

8. Agencja celna przedstawicielem podatkowym

Wprowadzone zmiany w ustawie o VAT umożliwiają agencji celnej pełnienie funkcji przedstawiciela podatkowego również w sytuacji, gdy agencja celna nie będzie uprawniona do zawodowego wykonywania doradztwa podatkowego zgodnie z przepisami o doradztwie podatkowym lub do usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych w myśl przepisów o rachunkowości. Zgodnie z art. 15 ust. 8a ustawy o VAT zwolnienie agencji celnej z posiadania takich uprawnień ma zastosowanie w przypadku, gdy podatnik ustanawiający agencję celną przedstawicielem podatkowym będzie dokonywać na terytorium kraju wyłącznie importu towarów, a miejscem przeznaczenia tych towarów jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju i wywóz z terytorium kraju jest dokonywany przez importera tych towarów w ramach WDT. Agencje celne nabyły tym samym uprawnienia do prowadzenia dokumentacji oraz ewidencji na potrzeby VAT oraz sporządzania deklaracji i informacji podsumowujących w imieniu importerów.

9. Import usług z rajów podatkowych

Nowelizacja uchyliła art. 88 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, który zakazywał odliczania podatku naliczonego w przypadku importu usług, w związku z którymi zapłata należności jest dokonywana bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju zaliczanym do tzw. „rajów podatkowych”. Uchylenie tej regulacji uwzględnia wyrok Trybunału Sprawiedliwości z dnia 30 września 2010 r. w sprawie C-395/09 Oasis East Sp. z o.o., LEX nr 602783, w którym Trybunał uznał, że ww. ograniczenie wykracza poza ramy dozwolone przez dyrektywę unijną. Wyrok ten pozwolił podatnikom na ubieganie się o stwierdzenie nadpłaty w podatku VAT.

10. Częściowe odliczenie podatku

Nowelizacja ustawy wprowadza także zmiany dotyczące odliczania podatku naliczonego na podstawie współczynnika struktury sprzedaży. Likwiduje ona ograniczenie, zgodnie z którym podatnik nie ma prawa do odliczania podatku naliczonego, jeżeli wspomniana proporcja nie przekroczyła 2 proc. Zgodnie z obowiązującym stanem prawnym podatnicy w zależności od ich woli mogą dokonać odliczenia VAT, nawet jeśli udział obrotów opodatkowanych w obrotach ogółem nie przekroczył w poprzednim roku 2 proc. Natomiast wówczas, gdy proporcja przekroczy 98 proc. podatnik nabędzie prawo do odliczenia VAT naliczonego w 100 proc. pod warunkiem jednak, że w poprzednim roku kwota podatku niepodlegająca odliczeniu nie przekroczyła 500 zł. Nową regulację stosuje się dopiero w odniesieniu do tzw. rocznej korekty dokonywanej za 2011 r.

Michał Malinowski