W żadnym wypadku argumentacja funkcjonalna, w tym celowościowa, nie może – w świetle wymogów wynikających z art. 84 w związku z art. 217 Konstytucji – służyć zwiększeniu powinności obarczających jednostki. Władztwo daninowe przysługujące państwu jest bowiem równoważone w aspekcie formalnym co najmniej przez nałożenie na prawodawcę obowiązku jasnego formułowania stanowionych przez niego w tym zakresie regulacji – stwierdził Trybunał Konstytucyjny.

13 grudnia 2017 r. o godz. 9:00 Trybunał Konstytucyjny na rozprawie rozpoznał skargę konstytucyjną T. spółki akcyjnej dotyczącą podatków i opłat lokalnych (zasady ustalania podatku od nieruchomości).

Trybunał Konstytucyjny orzekł, że art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych w zakresie, w jakim umożliwia uznanie za budowlę obiektu budowlanego, który spełnia kryteria bycia budynkiem, przewidziane w art. 1a ust. 1 pkt 1 powołanej ustawy, jest niezgodny z zasadą szczególnej określoności regulacji daninowych, wywodzoną z art. 84 w związku z art. 217, w związku z art. 64 ust. 3 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.

Ponadto Trybunał Konstytucyjny postanowił umorzyć postępowanie w pozostałym zakresie.

Orzeczenie zapadło jednogłośnie.

W skardze konstytucyjnej przedstawiono szereg zarzutów dotyczących naruszenia ustawy zasadniczej przez przepisy regulujące podatek od nieruchomości w ich interpretacji jednolicie akceptowanej przez organy podatkowe oraz sądy administracyjne. W świetle tej interpretacji za dopuszczalną uznawano – w oparciu o nieprzewidziane w ustawie kryterium funkcjonalne – rekwalifikację różnego rodzaju obiektów budowlanych, spełniających kryteria bycia budynkiem, wymienione w art. 1a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (dalej: u.p.o.l.), jako budowli w znaczeniu określonym przez art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.

Trybunał Konstytucyjny stwierdził, że za akceptacją kwestionowanego zapatrywania miały przemawiać dwa niezbyt klarowne argumenty – językowy i celowościowy. Ich krytyczna analiza doprowadziła do wniosku, iż są one nieuzasadnione. Argument językowy opierał się na przyjęciu, że skoro ustawodawca nie zastrzegł w definicji pojęcia budynku warunku, iż nie może on być budowlą, czyniąc jedynie zastrzeżenie w definicji pojęcia budowli, iż nie może być ona budynkiem, to nie jest wykluczone, by pewne budynki uznać za budowle, z czym ostatecznie nie sposób się zgodzić ze względu na twierdzenia samej logiki – relacja wykluczania się zbiorów jest bowiem symetryczna. Argument celowościowy, powiązany wprost z argumentem językowym, opierał się z kolei na konstatacji, że skoro niektóre budynki można uznać za budowle, to dokonując takiej rekwalifikacji należy odwołać się do – nieprzewidzianej przez ustawodawcę – przesłanki funkcji danego obiektu, biorąc pod uwagę, przykładowo, jego przeznaczenie, wyposażenie oraz sposób i możliwość wykorzystania. Uwzględnienie tej przesłanki prowadziłoby jednak do rozszerzającej wykładni definicji budowli, powodując zarazem zwężającą wykładnię definicji budynku. W konsekwencji, taki zabieg stanowiłby nieakceptowalną na gruncie polskiej kultury prawnej ingerencję w treść definicji legalnej, a co więcej skutkowałby funkcjonalną reinterpretacją regulacji podatkowej na niekorzyść podatnika.

W tym kontekście Trybunał Konstytucyjny uznał za zasadne przypomnienie fundamentalnej dla wykładni przepisów prawa daninowego, w tym prawa podatkowego, zasady in dubio pro tributario, będącej oczywistą konsekwencją, wyrażonej w art. 84 w związku z art. 217 Konstytucji, zasady nullum tributum sine lege. Przestrzeganie omawianej zasady przez organy podatkowe oraz kontrolujące ich działalność sądy administracyjne stanowi warunek konieczny zapewnienia podatnikom niezbędnego poziomu bezpieczeństwa prawnego, co niewątpliwie sprzyjać będzie budowaniu zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa w tym obszarze. Odwołując się do ukształtowanej linii orzeczniczej, Trybunał wskazał, że w wypadku, gdy po starannej aplikacji językowych dyrektyw wykładni oraz – ewentualnym – odrzuceniu tych wariantów interpretacyjnych, które nie spełniają wymogów systemowych, interpretator:

1) uzyskał jednoznaczność poddanej wykładni regulacji daninowej, nie wolno mu modyfikować otrzymanego rezultatu interpretacyjnego w oparciu o argumentację funkcjonalną, w tym celowościową, jeżeli prowadziłoby to do pogorszenia sytuacji prawnej podatnika lub innego podmiotu obowiązanego do świadczenia daniny publicznoprawnej,

2) nie uzyskał jednoznaczności poddanej wykładni regulacji daninowej, spośród możliwych rezultatów interpretacyjnych musi dokonać wyboru rezultatu najbardziej korzystnego z punktu widzenia sytuacji prawnej podatnika lub innego podmiotu obowiązanego do świadczenia daniny publicznoprawnej.

W żadnym wypadku argumentacja funkcjonalna, w tym celowościowa, nie może – w świetle wymogów wynikających z art. 84 w związku z art. 217 Konstytucji – służyć zwiększeniu powinności obarczających jednostki. Władztwo daninowe przysługujące państwu jest bowiem równoważone w aspekcie formalnym co najmniej przez nałożenie na prawodawcę obowiązku jasnego formułowania stanowionych przez niego w tym zakresie regulacji.

Przewodniczącym składu orzekającego był sędzia TK Grzegorz Jędrejek, sprawozdawcą była  sędzia TK Sławomira Wronkowska-Jaśkiewicz.


TK