Urzędowe interpretacje prawa

Fragment komentarza zamieszczonego w całości w publikacji Profesjonalny Serwis PodatkowyWobec niezaprzeczalnego stopnia skomplikowania, zawiłości, objętości i kazuistyki przepisw podatkowych, od pewnego czasu jest jasne, że nie można się obejść bez ich interpretacji i wykładni dokonywanej przez znawcw tych zagadnień. W zależności od podmiotw dokonujących owych interpretacji, rżna może być praktyczna przydatność tych wyjaśnień dla podatnikw czy innych uczestnikw obrotu podatkowego, ktrzy na co dzień muszą odnaleźć się w tym gąszczu przepisw. Założenia twrcw prawa podatkowego są teoretycznie wyraźne: przepisy powinny być skonstruowane tak, aby na podstawie prostej ich wykładni podatnik (płatnik, inkasent, inny zobowiązany podmiot) mgł ustalić ciążące na nim zobowiązanie wobec budżetu państwa. Powinny być więc jasne, spjne i zrozumiałe dla przeciętnego obywatela. De facto, wobec przyjętej dość szeroko metody samoobliczania podatkowego, ewentualne niekorzystne konsekwencje stosowania skomplikowanych i niejasnych rozwiązań prawnych są przerzucane na podmioty dokonujące rozliczeń z fiskusem. Pomocą mają im jednak służyć w tym zakresie właśnie interpretacje przepisw prawa podatkowego.

Nie zapominając o jednej z zasad ogólnych postępowania podatkowego, zgodnie z którą postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, a organy podatkowe obowiązane są na wniosek strony udzielać niezbędnych informacji o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania (art. 121 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa, tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 – o.p.), należy podkreślić, iż ustawodawca dodatkowo przewidział podobną możliwość (uzyskiwania informacji o przepisach podatkowych), z której można skorzystać także poza toczącym się postępowaniem podatkowym.
W odrębnym rozdziale 1a ordynacji podatkowej, zatytułowanym „Interpretacje prawa podatkowego” pomieszczono regulację, zgodnie z którą, mówiąc w skrócie, zarówno Minister Finansów, jak i organy podatkowe w zakresie podatków lokalnych, właściwe dla konkretnego wnioskodawcy (podatnika, płatnika, inkasenta, osoby trzeciej odpowiedzialnej za zobowiązania oraz osoby planującej założenie spółki), dokonują wykładni tych przepisów prawa podatkowego, które budzą wątpliwości (art. 14a-14p o.p.). Przy czym przez przepisy prawa podatkowego, ustawodawca rozumie nie tylko przepisy ustaw podatkowych i wydanych na ich podstawie aktów wykonawczych, ale także postanowienia ratyfikowanych przez Polskę umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Polskę innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej.
 

Interpretacje prawa dokonywane przez Ministra Finansów

W szerokim wachlarzu swoich obowiązków Minister Finansów został zobowiązany między innymi do dokonywania interpretacji przepisów prawa podatkowego, przy uwzględnieniu orzecznictwa sądów oraz Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, dążąc do jego jednolitego stosowania, przede wszystkim przez organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej (art. 14a o.p.). Są to tzw. interpretacje ogólne. Minister Finansów wydaje również zgodnie z ustawą interpretacje w indywidualnych sprawach wnioskodawców, na ich pisemne wnioski (tzw. interpretacje indywidualne – art. 14b § 1 o.p.).
Zarówno jednak interpretacje indywidualne, jak i ogólne, nie wiążą organów podatkowych i organów kontroli skarbowej ani tym bardziej podmiotów, których mogą dotyczyć. Nie ma zatem wyrażonego prawnie obowiązku ich stosowania.

Interpretacje ogólne

Ogólne interpretacje prawa wydawane przez Ministra Finansów, powinny być bez zbędnej zwłoki publikowane w Dzienniku Urzędowym Ministra Finansów oraz zamieszczane w Biuletynie Informacji Publicznej (dostępnym np. na stronie internetowej Ministerstwa Finansów). Jak można zakładać, publikacjom takim muszą konsekwentnie podlegać także zmiany interpretacji ogólnych. Z powyższego można wyciągnąć zatem dość oczywisty wniosek, iż skoro interpretacje te powinny być oficjalnie publikowane w określonej procedurze, to muszą mieć formę pisemną. W konsekwencji powoływanie się na ustne wypowiedzi Ministra Finansów, czy też odpowiedzi prasowe, nie będzie mogło być zrównane z korzystaniem z oficjalnych interpretacji. Ponieważ ustawa nie przewiduje szczególnej procedury dla wydawania interpretacji ogólnych, to można postawić tezę, że muszą być one przez Ministra wydawane z urzędu, ale znakomitym asumptem ku temu mogą być rozbieżności w stosowaniu prawa, zaobserwowane w związku z kierowanymi do niego zapytaniami podatników, posłów czy organów podatkowych.
Interpretacja ogólna wydana przez Ministra Finansów, nie jest źródłem prawa, nikt nie ma również obowiązku jej stosowania (ani podmioty obciążone skutkami podatkowymi ani organy podatkowe). Nie podlega ona zaskarżeniu w jakimkolwiek trybie, czy to podatkowym czy sądowym. Są to jedynie wskazówki, nawet w toku postępowania podatkowego, jak należy rozumieć przepisy prawa podatkowego czy odczytywać pewne niedookreślone pojęcia. Pomimo jednak braku owej mocy wiążącej interpretacji (w sensie konieczności ich stosowania), nie można im odmówić wpływu na sytuację prawną uczestników obrotu podatkowego. Zwłaszcza w przypadku, gdy uczestnik taki zastosował się do interpretacji (o czym w dalszej części komentarza).
Minister Finansów może z urzędu zmienić wydaną interpretację ogólną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając podobnie jak przy jej wydawaniu, orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przepisy jednak milczą na temat poinformowania o zmianie interpretacji ogólnej. 

Interpretacje indywidualne

Wszystkie wnioski o wydanie interpretacji w indywidualnych sprawach kierowane są do Ministra Finansów. Niewątpliwie przysłuży się to jednolitości wydawanych interpretacji, jednakże można sobie wyobrazić, że jeden organ nie będzie w stanie sprostać wydawaniu interpretacji ogromnej liczbie pytających. Ustawodawca przewidując taką ewentualność, zawarł w o.p. regulację, zgodnie z którą Minister Finansów może w drodze rozporządzenia upoważnić podległe mu organy do wydawania w jego imieniu indywidualnych interpretacji. Celem tego przepisu jest przede wszystkim usprawnienie obsługi wnioskodawców.
Wniosek o wydanie interpretacji jest sformalizowany i określony w rozporządzeniu Ministra Finansów. Musi być on opłacony, przy czym opłata wynosi 75 zł od każdego przedstawionego w jednym wniosku stanu faktycznego czy zdarzenia, które mają zostać zinterpretowane. Opłatę wnosi się w ciągu 7 dni od złożenia wniosku, a wnioski nieopłacone przez wnioskodawcę są pozostawiane bez rozpatrzenia (bez wezwania do uiszczenia opłaty). Jednakże na postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia, wnioskodawcy przysługuje zażalenie.
Z wnioskiem o interpretację należy wystąpić przed wszczęciem postępowania podatkowego czy kontroli podatkowej w sprawie mającej być przedmiotem interpretacji, a na okoliczność, iż nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa, kontrola skarbowa oraz sprawa nie została już rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu, wnioskodawca składa oświadczenie pod rygorem odpowiedzialności karnej za fałszywe zeznania. Złożenie fałszywego oświadczenia spowoduje także ten skutek, że interpretacja nie wywoła skutków prawnych (przede wszystkim w zakresie ochrony wnioskodawcy).
Wniosek może przy tym dotyczyć tak zdarzeń już zaistniałych (stanu faktycznego), jak i zdarzeń przyszłych, planowanych lub mających nastąpić. Konieczne jest wyczerpujące i jasne przedstawienie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, którego dotyczy problem, a ponadto we wniosku należy zawrzeć własne stanowisko w sprawie. W razie niedopełnienia tych wymogów, wniosek zostanie pozostawiony bez rozpatrzenia, co jest stwierdzane w formie zaskarżalnego postanowienia.
Minister Finansów powinien wydać pisemną interpretację bez zbędnej zwłoki, jednak nie później w ciągu 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku (chyba że zajdą okoliczności określone w art.139 § 4 o.p., przedłużające postępowanie niezależnie od działania Ministra Finansów). Treść interpretacji powinna zawierać ocenę stanowiska zaprezentowanego przez wnioskodawcę wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny, przy czym od uzasadnienia można odstąpić, jeśli Minister Finansów w pełni podziela stanowisko wnioskodawcy. Jeśli zaś Minister dokona negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy, to musi przedstawić w interpretacji prawidłowe swoim zdaniem stanowisko wraz z uzasadnieniem prawnym tegoż.
Nieodzownym elementem interpretacji musi być także pouczenie o prawie wniesienia skargi do sądu administracyjnego. Zatem indywidualne interpretacje wydawane przez Ministra Finansów podlegają zaskarżeniu do sądu. Może to – jak się wydaje – nastąpić zarówno wtedy, gdy pytający w ogóle nie zgadza się ze stanowiskiem organu, jak i wówczas, gdy uznaje odpowiedź organu za niewystarczającą.
Zwrócić jeszcze należy uwagę, że w razie bezczynności Ministra Finansów po złożeniu wniosku, następnego dnia po dniu, kiedy interpretacja powinna być wydana w terminie ustawowym, uznaje się, że własna interpretacja wnioskodawcy przedstawiona w piśmie jest prawidłowa. Innymi słowy, że Minister Finansów wydał interpretację indywidualną właśnie o takiej treści.
Wydane (zaakceptowane) indywidualne interpretacje są przez Ministra Finansów niezwłocznie przekazywane (ze wskazaniem daty jej doręczenia wnioskodawcy) organom podatkowym właściwym ze względu na sprawę będącą przedmiotem interpretacji oraz właściwemu organowi kontroli skarbowej.
Interpretacje takie, wraz z wnioskiem o wydanie, po usunięciu danych mogących identyfikować występujące w nich podmioty, niezwłocznie należy zamieszczać w Biuletynie Informacji Publicznej.
Wydana przez Ministra Finansów interpretacja indywidualna może zostać przez niego z urzędu zmieniona, jeżeli minister stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Osoba, która otrzymała zmienianą teraz interpretację, musi być o tej zmianie zawiadomiona. Przepisy Ordynacji nie wspominają natomiast o procedurze podania do publicznej wiadomości informacji o zmianie interpretacji. Brak jest również niestety przepisów dotyczących ewentualnego zaskarżenia zmienionej interpretacji indywidualnej przez zainteresowany podmiot.
Wskazać należy, że do postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej, mają zastosowanie określone przepisy o.p., w tym dotyczące zasad ogólnych, przedłużania postępowania, doręczeń, wezwań i udostępniania akt.