Od 1 stycznia 2013 roku wchodzą w życie zmiany w podatkach dochodowych i podatku od towarów i usług wprowadzone ustawą z 16 listopada 2012 roku o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce. Część spośród zmian będzie miała skutki odwrotne od publicznie ogłaszanych – obciążenia administracyjne zwiększą się, a beneficjentem tak zwanej likwidacji zatorów płatniczych będzie budżet państwa, zabierając gospodarce znaczną część środków, bez płacenia za nie. Sytuacja finansowa wielu szczególnie małych i średnich przedsiębiorstw może ulec destabilizacji.

Istotne zagrożenia wynikają przede wszystkim z narzucenia obowiązku korygowania kosztów uzyskania przychodów oraz odliczonego podatku VAT w sytuacji gdy należności z tytułu faktur wobec dostawców nie będą w określonym terminie zapłacone przez podatnika. Przedsiębiorca wykaże przychody podatkowe w oparciu o wystawione, a nie zapłacone faktury (bo tak stanowią nadal przepisy podatkowe – zasada memoriałowa). W sytuacji gdy będzie miał, choćby przejściowe problemy z uregulowaniem zobowiązań (np. z racji współpracy z nierzetelnym klientem), a na to ryzyko narażeni są wszyscy przedsiębiorcy, będzie teraz zobowiązany, po upływie określonego terminu, do zmniejszenia swoich kosztów podatkowych o wartość nie zapłaconych w terminie faktur i tym samym do zapłaty 19 proc. podatku od teoretycznego wzrostu dochodu. Przepisy o CIT i PIT oraz dodatkowe regulacje dotyczące VAT radykalnie zaburzą natomiast możliwość stosowania długich kredytów kupieckich (faktury nadal trzeba wystawiać szybko, jedyna zmiana to możliwość w niektórych przypadkach wystawienia faktury po zakończeniu miesiąca), wymuszając korektę i dopłaty podatków. Korekt dokonuje się także przy współpracy z podmiotami zagranicznymi, co dodatkowo obniża konkurencyjność polskich przedsiębiorców, którzy muszą się opodatkowywać dodatkowo, gdy otrzymują od zagranicznych kontrahentów długie terminy płatności.

Skala dodatkowych obowiązków księgowych firm związanych z koniecznością monitorowania terminów płatności, modyfikacjami systemów informatycznych, niska jakość wprowadzanych przepisów, ograniczająca lub uniemożliwiająca ich poprawne wdrożenie w czasie pozostającym do stycznia 2013 roku, dopełniają ponurego obrazu zmian dla przedsiębiorców.

Ustawodawca, pod pozorem deregulacji i likwidacji zatorów płatniczych, wprowadza po cichu, w całkowicie nieprzejrzysty sposób najbardziej radykalną zmianę podatkową ostatnich lat, uderzającą w płynność przedsiębiorstw, szczególnie drobnych, zapewniających największe zatrudnienie i generujących wzrost gospodarczy. Burzy zaufanie pomiędzy przedsiębiorcami a organami Państwa. Krótkoterminowym beneficjentem zmian będzie budżet Państwa – korygowane koszty i podatek VAT przyczynią się do krótkoterminowych dodatkowych wpływów podatkowych. Jednakże takie dodatkowe obciążenie przedsiębiorstw w okresie spowolnienia gospodarczego zagrozi istnieniu wielu podmiotów i wpłynie w dłuższym okresie negatywnie na kondycję polskiej gospodarki i, w konsekwencji, na sytuację finansów Państwa.

@page_break@

Zmiany w podatku dochodowym od osób prawnych oraz podatku dochodowym od osób fizycznych

Obowiązujące zasady

Aby przedstawić skalę zmian jaka zostanie wprowadzona w tych dwóch rodzajach podatku dochodowego należy wyjaśnić, co oznacza i jak jest dotychczas stosowana zasada memoriałowa w opodatkowaniu działalności gospodarczej.

Zasada memoriałowa polega na tym, że w danym okresie wykazywane są jako przychody podatkowe przychody należne podatnikowi, niezależnie od tego czy zostały przez niego otrzymane, a jako koszty podatkowe są wykazywane koszty niezależnie od tego czy podatnik je opłacił. Powyższa zasada była stosowana od wielu lat z dużą konsekwencją.

Zasada memoriału jest połączona z drugą fundamentalną dotychczas zasadą – zasadą współmierności przychodów i kosztów ich uzyskania. Zasada ta, mówiąca o tym, że koszty uzyskania przychodów powinny być wykazywane w okresie, gdy wykazywany jest przychód podatkowy, którego uzyskaniu te koszty służą, jest stosowana również w oparciu o założenie, że przychody i koszty wykazywane są memoriałowo. Zasada współmierności jest dodatkowo fundamentalną zasadą rachunkowości finansowej, w oparciu o którą są ustalane wyniki finansowe przedsiębiorstw.
Wobec obowiązywania dwóch powyższych zasad ewidencja podatkowa i księgi rachunkowe wszystkich podatników są obecnie skonstruowane w ten sposób, aby wyliczać dochód w oparciu o zasadę memoriałową i zasadę współmierności. Nieliczne wyjątki od tej zasady wymienione w ustawach podatkowych zostały przez podatników uwzględnione w prowadzonej ewidencji.

Aby zilustrować zasadę współmierności można przedstawić przykład, w którym podatnik zakupił w styczniu towar z datą płatności w marcu i towar ten udało mu się sprzedać w maju. Mimo otrzymania i zapłaty faktury za towar nie rozpoznaje on kosztu do momentu, w którym nie wystawi faktury za sprzedane przez siebie towary tj. do maja. Wtedy bowiem przychody są współmierne z kosztami.

W żadnym znanym systemie księgowym, mimo zachowania ogólnych relacji w zakresie kapitału obrotowego (relacja wartości zapasów, należności i zobowiązań), podatnik nie śledzi zależności między wartością sprzedanych towarów, a terminem otrzymania faktury za te towary od dostawcy lub zapłaty tej faktury.
Podobnej ilustracji można użyć w przypadku zakupu usług i materiałów, które służą wytworzeniu wyrobów gotowych lub produkcji w toku, które zostaną sprzedane w następnych okresach. Dotyczy to również zakupu środków trwałych, które zostaną zaliczone do kosztów poprzez odpisy amortyzacyjne.

Wprowadzane zmiany

W 2013 roku nic nie zmienia się jeżeli chodzi o wykazywania przychodów z wystawionych faktur, a więc niezależnie od tego czy zostały one otrzymane stanowią przychód podatnika.
Jeżeli chodzi o koszty to obok dotychczas stosowanych zasad jest wprowadzany istotna modyfikacja wynikająca z następujących zapisów:
1.W przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z faktury (rachunku), a jeżeli nie istniał obowiązek wystawienia faktury (rachunku) – kwoty wynikającej z umowy albo innego dokumentu, i nieuregulowania tej kwoty w terminie 30 dni od daty upływu terminu płatności, podatnik jest obowiązany do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z tych dokumentów.
2.Jeżeli termin płatności jest dłuższy niż 60 dni, zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z dokumentów, o których mowa w ust. 1, dokonuje się z upływem 90 dni od daty zaliczenia tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów, o ile nie została ona uregulowana w tym terminie.
3.Zmniejszenia, o którym mowa w ust. 1 lub 2, dokonuje się w miesiącu, w którym upływa termin określony w tych przepisach.
4.Jeżeli po dokonaniu zmniejszenia, o którym mowa w ust. 1 lub 2, zobowiązanie zostanie uregulowane, podatnik w miesiącu, w którym uregulował zobowiązanie, zwiększa koszty uzyskania przychodów o kwotę dokonanego zmniejszenia.

Możliwe negatywne skutki zmian dla przedsiębiorców

1.Wobec obowiązku stosowania zasady współmierności, w przypadku długich terminów płatności faktur lub niedotrzymania terminów płatności, brak jest możliwości ustalenia dochodu do opodatkowania zgodnie z tą zasadą na podstawie istniejącej ewidencji. Powstanie bałagan ewidencyjny, którego uniknięcie, wobec krótkiego vacatio legis nowej ustawy i lapidarności jej przepisów jest praktycznie niemożliwe. Z ostrożności część „zastraszonych” podatników nadpłaci podatek dochodowy.
2.Podatnicy kwestionujący zasadność płatności faktur z uwagi na braki jakościowe lub ilościowe w dostawach wykażą dodatkowy dochód z uwagi na brak możliwości zaliczenia tych faktur do kosztów.
3.Dla podatników dokonujących zakupów inwestycyjnych aktywów o długim okresie dostosowywania (np. zlecenia budowlane) nowy przepis nie stanowi czynnika motywującego, ponieważ amortyzacja tych aktywów rozpocznie się po zakończeniu ich dostosowywania i oddania. W istocie więc ustawa nie sprzyja rozładowaniu zatorów płatniczych w sektorze budowlanym.
4.Pojawi się kategoria uprzywilejowanych podatników, którzy płacą stałe zaliczki na podatek dochodowy na podstawie dochodu osiągniętego w roku 2011 lub 2010.
5.Ustawa abstrahuje od umownych ustaleń między stronami transakcji co do terminów płatności. W przypadku, gdy podatnik występuje w łańcuchu transakcji z długimi terminami płatności, może być zmuszony okresowo wykazywać wyższy dochód i płacić wyższy podatek dochodowy w formie zaliczek, które będzie mógł odzyskać w rozliczeniu miesięcznym po zapłacie faktury, a w przypadku niewystarczających przychodów jako zwrot nadpłaconego podatku po zakończeniu roku podatkowego.
6.Podatnicy o dużej sile negocjacyjnej (np. sieci handlowe), będą nakłaniać swoich dostawców do przesuwania terminu wystawienia faktury sprzedaży do czasu aż zakupiony towar zostanie sprzedany docelowemu odbiorcy i zapłacony.
7.Wobec braku przepisów przejściowych w ostatniej kolejności będą płacone faktury z roku 2012 lub wcześniejsze ponieważ brak zapłaty za nie powoduje tak negatywnych skutków, jak opóźnienie zapłaty za faktury wystawione po 31 grudnia 2012 roku.
8.Wiele firm będzie zmuszonych do zmiany dotychczasowych form finansowania (z kredytu kupieckiego na pożyczki lub kredyty) co zaburzy ich dotychczasowy model działalności. Czas na dostosowanie wynikający z trybu wprowadzenia ustawy powoduje, że część z tych przedsiębiorstw nie dokona tego wystarczająco szybko i może ponieść dodatkowe koszty podatkowe. Sposób działania ustawy może spowodować, że nawet firmy utrzymujące się na granicy dochodu i straty podatkowej wykażą znaczny dochód do opodatkowania wskutek pozbawienia ich znacznej kwoty kosztów z tytułu niezapłaconych w terminie faktur.
9.Firmy w poszukiwaniu możliwości płatniczych wobec dostawców mogą nie płacić w terminie innych zobowiązań (np. zobowiązań wobec pracowników).
10.Naruszona zostanie równowaga między firmami krajowymi, a firmami zagranicznymi jeżeli te ostatnie będą narzucały dłuższe terminy płatności, ponieważ konsekwencje podatkowe ponoszą jedynie firmy krajowe.
11.Dojdzie do sytuacji niejednoznacznych w interpretacji, które w końcowym rozrachunku mogą prowadzić do sporów z organami podatkowymi i upadłości części firm.
12.Przedsiębiorstwa poniosą dodatkowe nakłady na racjonalne ograniczenie ryzyka wynikającego z powyższych zmian poprzez zmianę systemów oraz zapewnienie sobie dodatkowego źródła finansowania w przypadku trudności płatniczych.
13.Wobec faktu, że prawidłowość naliczania zaliczek na podatek dochodowy w poszczególnych miesiącach nabierze znacznie większej wagi z powodu tego, że może w tych miesiącach wystąpić dochód w związku z wyłączeniem kosztów niezapłaconych zobowiązań, Urzędy Skarbowe będą przeprowadzały znacznie bardziej drobiazgowe i pracochłonne kontrole tych zaliczek. W przeciwnym wypadku działanie przepisu motywujące do terminowej zapłaty jest iluzoryczne i niemożliwe do skutecznego wyegzekwowania. W prostej linii prowadzi to do rozrostu administracji skarbowej i większej ich ingerencji w działalność podatników.
14.Trudno przewidzieć wpływ nowych regulacji na publiczną służbę zdrowia. Ze względu na trwałe zatory płatnicze w tym sektorze prawdopodobnie przyśpieszy ona upadłościową „prywatyzację” publicznych szpitali i przychodni.
15.Skarb Państwa zyskuje na każdej transakcji, dla której dochodowy podatnik musi skorygować koszty uzyskania przychodów z uwagi na termin płatności faktury lub jego niedotrzymanie. W rezultacie w obrocie nie przybywa środków lecz ich ubywa, co logicznie rzecz biorąc przyczyni się do utraty płynności przez kolejnych podatników, a w konsekwencji do ich upadłości, upadłości ich dostawców, wzrostu bezrobocia itd.
16.Potencjalnym beneficjentem zmian są banki, które korzystając z przymusowej sytuacji niektórych firm będą mogły oferować im kredyty wspomagające płynność na mniej korzystnych warunkach.

Kolejna pożyczka dla Skarbu Państwa

W skali makro proponowane zmiany oznaczają zatem wymuszoną, nieoprocentowaną pożyczkę wielu milionów złotych dla Skarbu Państwa; w I półroczu 2012 wartość zatorów płatniczych szacowano na 1,2 mld zł, zatem łączna kwota podatku dochodowego, który po wejściu nowych przepisów przedsiębiorcy musieliby od tej kwoty odprowadzić i który dostaliby z powrotem – bez oprocentowania – najwcześniej dopiero po zapłaceniu faktur wynosi 228 milionów złotych. Do tej liczby należy doliczyć 19 proc. łącznej wartości faktur z terminem płatności powyżej 90 dni, wartość ta, choć nieznana, jest obecnie z pewnością wielokrotnie wyższa. Żadna z tych przymusowych pożyczek udzielanych Skarbowi Państwa przez sektor przedsiębiorstw nie będzie wliczana w limity długu publicznego. Zostaną one spłacone dopiero wraz ze zniknięciem zatorów płatniczych i przestawieniem się całej gospodarki (łącznie z importem towarów i usług) na terminy płatności nie dłuższe, niż 90 dni.

Autorzy:

Marcin Kida i Janusz Białecki - Moore Stephens
Jacek Jonak – JONAK Kancelaria Prawna