Taką opinię wyraził dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 9 listopada 2023 r. (0111-KDIB1-1.4010.499.2023.2.SG).

Dla podmiotów udzielających lub zlecających udzielenie gwarancji lub poręczeń korporacyjnych bez prowizji stanowisko organu podatkowego może okazać się interesujące. Otwiera bowiem drogę do uregulowania ich odpłatności po kilku latach poprzez aneksowanie umowy i ograniczenia ryzyka z zakresu cen transferowych lub nieodpłatnych świadczeń w podatkach dochodowych. Dotyczy to także podatników udzielających lub zlecających udzielenie gwarancji lub poręczeń bez wynagrodzenia, które rozpoznały już w związku z tym hipotetyczny przychód za poprzednie lata, a dopiero później określiły warunki odpłatności. Wnioski z interpretacji można też próbować rozciągać na sytuację, gdy rozpoznanie hipotetycznego przychód jest efektem ustaleń kontrolnych dotyczących rozliczeń podatnika.

 

Stanowisko wnioskodawcy

Z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej zwróciła się spółka z branży motoryzacyjnej, która w ubiegłych latach świadczyła udzielała i utrzymywała gwarancje spłaty zadłużenia w interesie podmiotu powiązanego bez wynagrodzenia. Spółka nie wystawiała z tego tytułu faktur, nie otrzymywała i nie egzekwowała płatności, ani też nie wykazywała przychodu podatkowego. W 2022 r. w związku z obowiązkiem ustalenia warunków transakcji wewnątrzgrupowej zgodnie z zasadą ceny rynkowej, spółka skorygowała roczne zeznania podatkowe wykazując nieujawnioną wcześniej kwotę hipotetycznego przychodu odpowiadającego rynkowej prowizji z tytułu udzielenia gwarancji.

Po korekcie strony uregulowały odpłatność gwarancji udzielonych i utrzymywanych we wcześniejszych latach oraz na kolejne okresy poprzez zawarcie pisemnej umowy. Postanowiono w niej, że wynagrodzenie za gwarancje udzielone w poprzednich latach jest należne nie wcześniej niż w 2022 r. Wedle umowy, wykonywanie usług udzielenia gwarancji odbywa się i jest rozliczane w rocznych okresach rozliczeniowych, pokrywających się każdorazowo z rokiem kalendarzowym. Ostatnim dniem okresu rozliczeniowego i dniem wykonania usługi w każdym kolejnym roku kalendarzowym jest 31 grudnia danego roku.

W celu wykonania postanowień umownych, w 2022 r. Spółka wystawiła podmiotowi powiązanemu faktury za usługi ustanowienia i utrzymania gwarancji za poprzednie lata. Wysokość wynagrodzenia wynikającego z faktur pokrywała się z wysokością hipotetycznych przychodów wykazanych w korektach zeznań CIT-8 za ubiegłe lata. Spółka podkreśliła, że uzgodnione postanowienia umowne mieszczą się w granicach swobody umów i są w istocie zmianą wcześniejszej umowy ustnej z mocą wsteczną w zakresie odpłatności gwarancji za okresy minione. Dotyczą zatem rozliczenia wykonanej usługi ciągłej.

Zdaniem spółki, należny jej przychód za ubiegłe lata powinna rozpoznać – zgodnie z nową umową – na koniec każdego minionego okresu rozliczeniowego, tj. na koniec każdego z nieprzedawnionych lat. Nie byłaby więc obowiązana do rozpoznania w 2022 r. przychodu z tytułu otrzymanego w tym roku wynagrodzenia za udzielenie i utrzymanie gwarancji w poprzednich latach. Skoro zaś wysokość wynagrodzenia należnego z nowej umowy pokrywała się z hipotetycznymi przychodami w korektach zeznań CIT-8 za te lata, spółka nie powinna być zobligowana do ponownej korekty tych zeznań.

 

Potwierdzenie stanowiska przez organ interpretacyjny

Organ przyznał wnioskodawcy rację. Zgodził się, że w odniesieniu do usług rozliczanych w okresach rozliczeniowych – co powinno wynikać z ustaleń między stronami – za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze. Zdaniem organu udzielenie gwarancji podmiotowi powiązanemu było usługą rozliczaną w rocznych okresach rozliczeniowych. Tym samym,  przychód po stronie spółki powstaje w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego określonego w umowie jak i na fakturach, odpowiednio na koniec każdego z nieprzedawnionych lat.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał także, że spółka nie powinna być zobowiązana do ponownej korekty zeznań CIT-8. Wysokość wynagrodzenia należnego wynikającego z wystawionych na podstawie nowej umowy faktur za ustanowienie utrzymanie gwarancji w poszczególnych nieprzedawnionych latach pokrywała się z hipotetycznymi przychodami w korektach zeznań CIT-8 za te lata.

 

Co stanowisko organu oznacza dla podatników?

Stanowisko dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej jest wyjątkowo korzystne dla podatników, którzy w przeszłości udzielili lub zlecili udzielenie poręczeń lub gwarancji bez wynagrodzenia. Mogą oni teraz podjąć decyzję o rozliczeniu prowizji za poprzednie lata w drodze aneksu do zlecenia udzielenia zabezpieczenia. Dotyczy to – jak się wydaje - także wszystkich innych usług rozliczanych w okresach rozliczeniowych, których rynkowość po czasie budzi ich wątpliwości.

W poprzednich latach podatnicy często udzielali nieodpłatnych gwarancji oraz poręczeń, które obecnie są przedmiotem kontroli organów podatkowych. Organy kontrolujące kwestionują obecnie takie praktyki i szacują dodatkowe przychody podatnikom. Dotychczas podatnicy akceptowali takie podejście i składali korekty rocznych zeznań podatkowych, wykazując w nich hipotetyczny przychód. Interpretacja potwierdza dopuszczalność znacznie korzystniejszego rozliczenia dla polskich podatników. Podatek może być bowiem należny od rzeczywistego, a nie hipotetycznego przychodu. Wymaga to jednak ścisłej współpracy z podmiotem powiązanym w zakresie uzgodnienia rynkowego wynagrodzenia.

Autorzy: Marcin Czerwiński, radca prawny, menedżer w Dziale Doradztwa Podatkowego w KPMG w Polsce

Klaudia Malek, ekspert w Dziale Doradztwa Podatkowego w KPMG w Polsce