Sprawa dotyczyła skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości Chodziło o podatniczkę, która w 2010 r. nabyła w drodze spadku niezabudowaną nieruchomość gruntową. Dochód uzyskany z jej zbycia w styczniu 2012 r. przeznaczyła na własne cele mieszkaniowe, tj. zakup trzech lokali mieszkalnych w stanie deweloperskim, stanowiących odrębne nieruchomości. Część przychodu została przeznaczona na wykończenie i remont tych lokali. Zakupione mieszkania podatniczka zdecydowała się wynająć. W przyszłości lokale te planuje przeznaczyć na cele mieszkaniowe własne i córki. Sama natomiast zamieszkuje w domu jednorodzinnym także otrzymanym w spadku po rodzicach.
Według podatniczki dochód ze zbycia nieruchomości, który przeznaczyła na zakup trzech lokali mieszkalnych, powinien podlegać zwolnieniu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT, ponieważ został przeznaczony na własne cele mieszkaniowe. Warunkiem zwolnienia nie jest nieprzerwane zamieszkiwanie w ww. lokalu. Mieszkania nabyte wynajmowane są z powodu trudnej obecnie sytuacji życiowej, ich wynajęcie nie następuje w ramach działalności gospodarczej, a ustawa nie ogranicza ilości zakupionych lokali mieszkalnych. Możliwość skorzystania ze zwolnienia od zapłacenia podatku daje również fakt poniesienia wydatku na własne cele mieszkalne, w tym również remont mieszkania.
Fiskus się nie zgodził. Uznał, że warunkiem skorzystania ze zwolnienia jest wydatkowanie otrzymanego przychodu w ustawowym terminie i wyłącznie na własne cele mieszkaniowe, a nie innych osób, np. członków rodziny, czy najemców. Zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych poprzez zakup 3 mieszkań i ich remont wykracza, co prawda poza przeciętne standardy, jednakże ustawodawca nie zastrzegł, że własne cele mieszkaniowe można realizować wyłącznie poprzez zakup jednego mieszkania i jego wyremontowanie. W ocenie organu zakup mieszkań, które po ich wyremontowaniu zostaną wynajęte, ma spowodować poprawę sytuacji materialnej podatniczki. A więc główną przesłanką skłaniającą do zakupu rzeczonych mieszkań był cel zarobkowy, tj. uzyskanie przychodu z ich wynajmu, a nie własne cele mieszkaniowe.
Fiskus stwierdził więc, że przychód uzyskany z odpłatnego zbycia odziedziczonej nieruchomości wydatkowany na zakup trzech lokali mieszkalnych oraz ich remont nie będzie podlegał zwolnieniu podatkowemu. Wydatki te poniesione na zakup lokali mieszkalnych i ich remont związane są ze źródłem przychodu, jakim jest najem.
Sprawa ostatecznie trafiła do NSA. Zdaniem sądu fiskus zbyt wąsko ujął realizacje własnych celów mieszkaniowych. Po pierwsze nie stoi na przeszkodzie skorzystania z analizowanej ulgi okoliczność, że podatnik nabywa kilka lokali mieszkalnych, jak i to, że aktualnie posiada inny lokal mieszkalny, w którym zamieszkuje. Niemniej jednak od okoliczności faktycznych konkretnej sprawy będzie zależało, czy rzeczywiście takie zakupy realizują ustawowy warunek uznania własnych celów mieszkaniowych. Jeżeli zatem podatnik dokonuje zakupu co najmniej dwóch lokali mieszkaniowych w dwóch różnych miejscowościach, co wynika stąd, że w jednej miejscowości pracuje, w drugie koncentruje się jego życie rodzinne, wówczas można uznać, że własny cel mieszkaniowy jest realizowany w odniesieniu do obu lokali. Także w sytuacji, gdy dwa położone obok siebie lokale mogą zostać połączone można uznać, że cel mieszkaniowy może być realizowany. Z drugiej jednak strony nie można mówić o realizacji własnych celów mieszkaniowych w sytuacji, gdy podatnik deklaruje, że jedno z zakupionych mieszkań zamierza przeznaczyć dla córki. Podatnik nie realizuje wówczas własnego celu mieszkaniowego, ale cel mieszkaniowy innej osoby, i nie ma tutaj znaczenia, w jakim stosunku pokrewieństwa ta inna osoba pozostaje względem podatnika.
Kolejną kwestią, która wymaga tutaj oceny, jest wynajmowanie zakupionych lokali mieszkaniowych. Przede wszystkim należy zauważyć, że ustawodawca formułując warunki skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT w tym zakresie milczy. Zatem nie można zaakceptować poglądu, że czasowe, o charakterze okazjonalnym, wynajęcie zakupionego lokalu mieszkalnego wyklucza co do zasady możliwość skorzystania z tej ulgi. Zdaniem NSA czasowe, uzasadnione obiektywnymi okolicznościami wynajęcie zakupionych lokali mieszkalnych samo w sobie nie może przesądzać o tym, że podatnik nie będzie w nich realizował własnych celów mieszkaniowych. Ustawodawca nie zastrzegł, że własny cel mieszkaniowy w zakupionym lokalu ma być realizowany nieprzerwanie od daty jego nabycia. Dla uznania spełnienia warunków skorzystania z ulgi nie jest jednak wystarczająca sama deklaracja podatnika, że poprzez wskazane zakupy realizuje swój cel mieszkaniowy. Ustawodawca nie odniósł bowiem skorzystania z prawa do zwolnienia z opodatkowania od werbalnej deklaracji takiego zamiaru w chwili nabycia, lecz wyraźnie wskazał, że nabycie musi być dokonane na własne cele mieszkaniowe. Zatem ocena musi dotyczyć tego, czy cel ten jest obiektywnie realizowany w stanie faktycznym sprawy.
Wyrok NSA z 29.11.2016 r., sygn. akt II FSK 3126/14
