18 lipca 2019 r. NSA wydał wyrok (sprawa I FSK 65/16), uchylający wyrok sądu pierwszej instancji, a także interpretację ministra finansów w przedmiocie momentu powstania obowiązku podatkowego od usług budowlanych i budowlano – montażowych. W wyroku z 2 maja 2019 r. (C-224/18) TSUE uznał, iż nie narusza przepisów Dyrektywy 112 takie rozumienia pojęcia „wykonanie”, które obejmuje także odbiór robót przez zamawiającego. Jednocześnie wskazano kryteria, które pozwalają na przesunięcie „daty wykonania” na dzień późniejszy niż dzień materialnego wykonania robót.
Krzysztof Koślicki: Co zadecydowało o uchyleniu wyroku sądu pierwszej instancji?
Małgorzata Militz: W motywach uzasadnienia ustnego odniesiono się do kryteriów, jakie należy brać pod uwagę przy ustalania momentu „wykonania” usługi budowlanej, wskazanych przez TSUE. Sąd podkreślił, że sprawie nie sporne jest, że umowy zawierane przez Budimex zawierają postanowienia o trybie i zasadach odbioru wykonanych prac – zostało spełnione. Spółka wskazywała bowiem, że zawiera umowy w oparciu o Warunki Kontraktowe FIDIC, które precyzyjnie określają zasady akceptacji prac, odbioru oraz ich przejęcia przez zamawiającego.
NSA uznał także, wbrew temu co twierdził organ interpretujący, że pozostałe kryteria, określone przez TSUE także zostały w spełnione. Sąd zbadał, czy postanowienia umowne odpowiadają stosowanej praktyce i rzeczywistości gospodarczej. Zdaniem NSA tę ustaloną praktykę stanowi stosowanie warunków, które co do zasady kształtują rzeczywistość gospodarczą opisaną w stanie faktycznym. Warunki Kontraktowe FIDIC są międzynarodowymi standardami realizacji prac projektowych i budowlanych, określającymi m.in. zasady odbioru prac, zasady płatności, trybu usuwania wad i usterek, rozwiązywania sporów. Są one coraz powszechniej stosowane, nie tylko w przypadku realizacji robót budowlanych lub budowlano-montażowych w oparciu o prawo zamówień publicznych, ale także przy realizacji innych zleceń.
Zobacz również: Nowa matryca stawek VAT coraz bliżej >>
NSA nie zgodził się też ze stanowiskiem ministra finansów, iż protokół odbioru prac nie stanowi elementu usługi budowlanej/budowlano-montażowej. Na to kryterium zwrócił uwagę TSUE stwierdzając, że o wykonaniu usługi można mówić dopiero wówczas, gdy są zrealizowane wszelkie postanowienia umowne decydujące o uznaniu danego świadczenia jako kompletnego, stanowiącego o osiągnięciu rezultatu odpowiadającego temu, co zostało uzgodnione. Podkreślić należy, że świadczenie jest opodatkowane tylko wówczas, gdy pomiędzy usługobiorcą i usługodawcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, za które należne jest wynagrodzenie. Formalność w postaci odbioru prac stanowi moment przełomowy dla danego kontraktu; od tej bowiem chwili zamawiający może korzystać z nabytej usługi, a wykonawca może żądać zapłaty należnego mu w zamian wynagrodzenia.
Wydaje się, iż ostatnie kryterium wskazane w wyroku TSUE, budziło najwięcej kontrowersji. Organ interpretujący stał bowiem na stanowisku, iż wynagrodzenie za wykonane prace jest znane stronom transakcji, zanim jeszcze zostanie dokonany odbiór prac przez zamawiającego (a dokładniej – inżyniera kontraktu).
To prawda, przedstawiciele resortu finansów wskazywali, że w ich ocenie w momencie odbioru prac nie dochodzi do określenia należnego wynagrodzenia, gdyż to wynagrodzenie jest znane stronom umowy już wcześniej. Argumentowano to m.in. faktem, iż spółka jest zobowiązana do comiesięcznego składania raportów o stanie zaawansowania prac, wskazując jednocześnie należne jej kwoty. Z tym nie zgodził się jednak NSA, stwierdzając, że wynagrodzenie w ostatecznej wysokości jest znane dopiero po wykonaniu usługi, a zatem najwcześniej w momencie wystawienia świadectwa wykonania. Dopiero w tym momencie konstytuują się (są znane) wszystkie elementy, pozwalające na powstanie obowiązku podatkowego z tytułu wykonania usług budowlanych.
Cena promocyjna: 95.19 zł
|Cena regularna: 119 zł
|Najniższa cena w ostatnich 30 dniach: zł
Jakie znaczenie ma ten wyrok dla innych podatników, świadczących usługi budowlane?
TSUE precyzyjnie wskazał kryteria, jakie należy brać pod uwagę przy określaniu daty „wykonania” usługi budowlanej. Do tych wskazówek zastosował się NSA, przesądzając, iż w sytuacji opisanej przez spółkę data „wykonania” dla celów VAT jest datą późniejszą niż moment faktycznego wykonania. To oznacza, że każdorazowo należy dokonać analizy okoliczności realizacji umów na roboty budowlane, by ocenić czy w danej sytuacji są spełnione łącznie wskazane przez TSUE kryteria. Uważna analiza uzasadnienia wyroku TSUE a także wyrok NSA, wydany w sprawie Budimex, pokazuje że nie można z góry przyjąć założenia, że w każdym przypadku, gdzie ma miejsce odbiór robót przez zamawiającego, datą „wykonania” będzie dzień podpisania protokołu.
Małgorzata Militz, doradca podatkowy, wspólnik w GWW Ladziński, Cmoch i Wspólnicy, pełnomocnik spółki
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------
Linki w tekście artykułu mogą odsyłać bezpośrednio do odpowiednich dokumentów w programie LEX. Aby móc przeglądać te dokumenty, konieczne jest zalogowanie się do programu. Dostęp do treści dokumentów w programie LEX jest zależny od posiadanych licencji.
