Spór w sprawie dotyczył kwestii, czy hipoteka umowna łączna zwykła ustanowiona na kilku nieruchomościach, z których każda ma założoną odrębną księgę wieczystą, oznacza jedną czynność ustanowienia hipoteki, podlegającą jednorazowemu opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, czy też oznacza tyle czynności opodatkowanych tym podatkiem, ile nieruchomości zostało tą hipoteką obciążonych.

Według podatnika wskutek ustanowienia hipoteki łącznej doszło do powstania jednego obowiązku podatkowego, a samą konstrukcję hipoteki łącznej należy postrzegać, jako jedno prawo. Odmienne zdanie prezentuje fiskus, dla którego wskutek umownego ustanowienia hipoteki łącznej doszło do ustanowienia tylu hipotek, ile nieruchomości zostało obciążonych hipoteką łączną, konsekwencją czego jest powstanie tylu obowiązków podatkowych w podatku od czynności cywilnoprawnych, ile nieruchomości zostało obciążonych.

Sprawa ostatecznie trafiła do NSA. Sąd nie podzielił poglądu fiskusa, iż skutkiem ustanowienia umownej hipoteki łącznej, powstaje obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych odrębnie w odniesieniu do każdej nieruchomości, która hipoteką tą została obciążona.

Sąd podkreślił, iż przedmiotem opodatkowania PCC jest czynność cywilnoprawna, a nie przedmiot czynności cywilnoprawnej. A w art. 76 ust. 3 ustawy o księgach wieczystych i hipotece mowa jest o jednej czynności prawnej, na podstawie której ustanowiono hipotekę łączną. Z chwilą dokonania tej czynności prawnej powstaje więc obowiązek podatkowy (art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o PCC).

Z kolei podstawę opodatkowania tworzy w tym przypadku kwota zabezpieczonej hipoteką wierzytelności, wynikającej z jednego stosunku prawnego. W świetle treści art. 6 ust. 1 pkt 10 ustawy o PCC, na ustalenie podstawy opodatkowania nie ma wpływu liczba nieruchomości obciążonych hipoteką łączną, a wyłącznie kwota zabezpieczonej wierzytelności. Skoro zatem ustanowienie hipoteki łącznej wynika z jednej czynności prawnej, hipoteka ta zabezpiecza oznaczoną (konkretną) wierzytelność, wynikającą z określonego stosunku prawnego, której wysokość tworzy podstawę opodatkowania, to zdarzenie takie może rodzić tylko jeden obowiązek podatkowy, niezależnie od liczby nieruchomości, które obciążone zostały tą hipoteką. Przeciwny pogląd, prezentowany przez fiskusa, nie znajduje oparcia w treści przepisów ustawy o PCC. Żadną miarą nie można wyprowadzić z nich wniosku, że ustanowienie umownej hipoteki łącznej wiąże się z dokonaniem więcej niż jednej czynności prawnej, a liczba obciążonych nią nieruchomości przekłada się na przypisanie każdej z nich odrębnej podstawy opodatkowania.

Sąd podkreślił, że skoro ustawodawca w przypadku umowy hipoteki łącznej nie zdefiniował, że ustanowienie jej oznacza ustanowienie tylu hipotek, ile jest obciążonych nią nieruchomości, to nie można przyjąć, iż w przypadku ustanowienia hipoteki łącznej, o ilości ustanowionych hipotek decyduje skutek w postaci ilości nieruchomości, które są nią obciążone. Priorytet należy tu dać ilości czynności cywilnoprawnych (umowa ustanowienia hipoteki łącznej umownej) i ilości wierzytelności wynikającej z oznaczonego stosunku prawnego.

Wyrok NSA z 27 maja 2014 r., sygn. akt II FSK 1564/12

Omówienie pochodzi z programu Vademecum Głównego Księgowego