Odpowiedź:
Wystawienie faktury korygującej nie modyfikuje zasad powstania obowiązku podatkowego.
Przy sprzedaży z odwrotnym obciążeniem w VAT obowiązek podatkowy powstaje na tych samych zasadach, co dostawa, gdzie podatnikiem jest sprzedawca.
Nie wskazano dokładnie powodu wystawienia faktury korygującej, jednak zasadą jest, że obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę.
Są też pewne wyjątki – nie zawsze konieczne jest posiadanie potwierdzenia odbioru faktury korygującej.
Uzasadnienie:
Nie wskazano dokładnie powodu wystawienia faktury korygującej. Jeśli chodziłoby o przypadek, że nastąpiło „stwierdzenie pomyłki w kwocie podatku na fakturze” i dokonano „wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna” (art. 29a ust. 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, dalej: u.p.t.u.), to obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie zaś potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano (art. 29a ust. 13 w związku z ust. 14 u.p.t.u.).
Jeżeli miałaby miejsce sytuacja, że faktura pierwotna opiewała tylko na sprzedaż ze stawką 23%, zaś faktura korygująca „rozbiła” sprzedaż na 2 pozycje – sprzedaż ze stawką 23% oraz sprzedaż z odwrotnym obciążeniem, to przede wszystkim warto zauważyć, że art. 29a ust. 13 i 14 u.p.t.u. służą unikaniu składania korekt za wcześniejsze okresy rozliczeniowe. Rozliczenie „na bieżąco” (za okres rozliczeniowy, w którym uzyskano potwierdzenie), mimo że nie zmienia się data powstania obowiązku podatkowego - ma zatem swe racjonalne uzasadnienie (unikanie pewnej "biurokracji").
Zatem faktyczne rozliczenie sprzedaży z wykazanym odwrotnym obciążeniem następuje w rozliczeniu za okres, w którym rozliczono w deklaracji VAT-7 fakturę korygującą (a nie fakturę pierwotną).
Jak wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 31 grudnia 2014 r., IBPP1/443-926/14/LSz: „Odnośnie natomiast rozliczenia faktury korygującej wystawionej przez Wnioskodawcę z powodu sprzedaży przez niego towarów objętych „mechanizmem odwrotnego obciążenia” na rzecz finalnego nabywcy, które pierwotnie zostały opodatkowane według stosownej stawki VAT, należy wskazać, że Wnioskodawca winien w momencie otrzymania potwierdzenia odbioru faktury korygującej, wykazać korektę na minus dokonanej przez niego sprzedaży, która została nieprawidłowo opodatkowana stawką podatku VAT oraz wykazać dostawę dla której podatnikiem jest nabywca” (tym samym za nieprawidłowe uznano stanowisko podatnika, który podnosił, iż powinien się „cofnąć” do deklaracji pierwotnej).
Oczywiście pojawia się pytanie – co w sytuacji, gdy nie otrzymano potwierdzenia odbioru korekty faktury? Wówczas zastosowanie znajdują przepisy art. 108 ust. 1 i ust. 2 u.p.t.u. W przypadku bowiem gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty (art. 108 ust. 1 u.p.t.u.), zaś przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, w przypadku gdy podatnik wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku wyższą od kwoty podatku należnego (art. 108 ust. 2 u.p.t.u.).
Przy czym pewnym ułatwieniem jest regulacja wynikająca z art. 29a ust. 15 pkt 4 u.p.t.u., z którego wynika, że warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę nie stosuje się w przypadku gdy podatnik nie uzyskał potwierdzenia mimo udokumentowanej próby doręczenia faktury korygującej i z posiadanej dokumentacji wynika, że nabywca towaru lub usługobiorca wie, że transakcja została zrealizowana zgodnie z warunkami określonymi w fakturze korygującej.
Z art. 29a ust. 16 u.p.t.u. wynika zaś, że w przypadku, o którym mowa w ust. 15 pkt 4, obniżenie podstawy opodatkowania następuje nie wcześniej niż w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym zostały łącznie spełnione przesłanki określone w ust. 15 pkt 4.
Trudno „wychwycić” ten moment, przy czym przykładowo chodzi o sytuację gdy jednocześnie:
1) sprzedawca dysponuje potwierdzeniem nadania korespondencji (nawet w formie mailowej),
2) sprzedawca nie dysponuje wprawdzie potwierdzeniem odbioru faktury korygującej, ale np. mailem, w którym wyjaśnia nabywcy, że „transakcja została zrealizowana zgodnie z warunkami określonymi w fakturze korygującej” (chodzi o odwrotne obciążenie zamiast opodatkowania „tradycyjnego”).
Jak wskazuje T. Michalik (komentarz do art. 29a u.p.t.u., Legalis, wyd. el., 2016) chodzi o to, by jednocześnie:
– podatnik (sprzedawca) podjął próbę doręczenia faktury korygującej (wystarczy podjęcie jednej próby, aby warunek został spełniony),
– próba doręczenia jest udokumentowana i może to być np. korespondencja mailowa,
– rodzaj i charakter dokumentacji (z której wynika, „że nabywca towaru lub usługobiorca wie, że transakcja została zrealizowana zgodnie z warunkami określonymi w fakturze korygującej”) są dowolne, np. wchodzą w grę m.in. dokumenty potwierdzające przelewy środków, przy czym jednocześnie ustawodawca odnosi się do dokumentacji potwierdzającej wiedzę nabywcy o warunkach transakcji, a nie do wiedzy „o wystawieniu przez dostawcę towaru lub usługodawcę faktury korygującej i o próbie jej dostarczenia”.
Marcin Andrzejowicz, autor współpracuje z publikacją Vademecum Głównego Księgowego
Odpowiedzi udzielono 10.11.2016 r.
