Decyzja o ponownym rozpatrzeniu sprawy też może naruszyć zasadę reformationis in peius

Wydanie przez organ odwoławczy rozstrzygnięcia, które zwiększa podstawę opodatkowania, nie stwierdzając przy tym rażącego naruszenia prawa lub interesu publicznego, podważa zakaz orzekania na niekorzyść. Tak wynika z wyroku WSA w Krakowie z 28 maja 2013 r.

W przedmiotowej sprawie naczelnik urzędu skarbowego (NUS) ustalił, że spółka potraktowała przekazanie nieruchomości celem zwolnienia z długu, jako czynność zwolnioną z VAT, gdy tymczasem część przychodów podlegała opodatkowaniu. NUS określił więc spółce zobowiązanie. Od powyższej decyzji spółka złożyła odwołanie. Dyrektor Izby Skarbowej (DIS) uchylił zaskarżone rozstrzygnięcie, przekazując sprawę do ponownego rozpatrzenia.

Od decyzji DIS spółka złożyła jednak skargę do WSA w Krakowie, domagając się uchylenia decyzji przekazującej sprawę do ponownego rozpatrzenia przez NUS. Spółka zarzuciła DIS naruszenie zakazu reformationis in peius. Naruszenie wynikało z faktu, że DIS przekazując sprawę do ponownego rozpatrzenia przesądził, że VAT winien być naliczany w sposób odmienny niż przyjęty przez Naczelnika US. Konsekwencją byłoby wydanie przez NUS nowej decyzji określającej wyższą niż poprzednio wysokość zobowiązania podatkowego.

WSA w Krakowie najpierw za bezpodstawny uznał zarzut naruszenia art. 234 Ordynacji podatkowej, który wyraża zasadę zakazu pogarszania sytuacji strony odwołującej się. Zdaniem Sądu, decyzja kasacyjna, przekazująca sprawę do ponownego rozpatrzenia, nie zawiera rozstrzygnięcia merytorycznego, a zatem nie mogła być uznana za decyzję wydaną na niekorzyść strony.

NSA, do którego jeszcze zwróciła się spółka uznał, że jakkolwiek decyzja kasacyjna, przekazująca sprawę do ponownego rozpatrzenia, nie zawiera rozstrzygnięcia merytorycznego, a zatem nie może być uznana za decyzję wydaną na niekorzyść strony, to jednak w tej sprawie DIS zawarł wskazanie o charakterze merytorycznym. WSA w Krakowie związany już wykładnią prawa dokonaną przez NSA uznał ostatecznie, że decyzja DIS narusza prawo w sposób powodujący konieczność jej wyeliminowania z obrotu prawnego. WSA podkreślił, że wskazówki organu odwoławczego (DIS) zawarte w decyzji kasacyjnej nie mogą mieć merytorycznego charakteru co oznacza, że nie można sugerować ani wręcz rozstrzygać za organ I instancji (NUS) o sposobie załatwienia sprawy lub treści przyszłej decyzji. A w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji DIS zawarł niedopuszczalne wskazówki mające charakter merytoryczny w zakresie przyjęcia innej niż NUS podstawy opodatkowania, która determinuje wysokość zobowiązania podatkowego. Dlatego też WSA uznał za NSA, że poprzez wyrażenie przez organ odwoławczy w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji kasacyjnej wskazówki o charakterze merytorycznym odnoszącej się do podstawy opodatkowania, doszło do naruszenia zasady reformationis in peius i pogorszenia w postępowaniu podatkowym sytuacji odwołującej się strony, a zatem decyzję tę należało wyeliminować z obrotu prawnego.

NSA przypomniał, że jeszcze do 1 stycznia 2013 r. organ odwoławczy przy dostrzeżeniu błędu w określeniu podstawy opodatkowania mógł zastosować instytucję wymiaru uzupełniającego. Obecnie nie może już jednak stosować tej instytucji. Może jedynie utrzymać ją w mocy, by nie pogarszać sytuacji odwołującej się strony. Chyba, że uzna argumenty merytoryczne podatnika zawarte w odwołaniu oraz te podniesione dodatkowo w skardze do WSA za zasadne.

Wyrok WSA w Krakowie z 28 maja 2013 r., I SA/Kr 440/13 oraz wyrok NSA z 10 stycznia 2013 r., I FSK 308/12