Czy zaliczka otrzymana od kontrahenta na poczet dostawy dokonanej w następnym okresie sprawozdawczym stanowi przychód?

Pytanie pochodzi z publikacji Vademecum Głównego Księgowego Spółka z o.o. zajmująca się produkcją rowerów wystawiła fakturę zaliczkową z datą 22 października 2015 r. na kwotę 3250,86 EUR. Kontrahent dokonał płatności w walucie USD 26 października 2015 r. w kwocie 3692,83 USD. Bank potrącił 25 USD. Na nasze konto wpłynęło 3667,83 USD. Jak rozliczyć zapłatę kontrahenta, ewentualnie powstałe różnice kursowe?

Odpowiedź:

Zaliczka otrzymana od kontrahenta na poczet dostawy dokonanej w następnym okresie sprawozdawczym nie będzie stanowiła przychodu spółki z o.o. Otrzymanie zaliczki nie będzie również prowadziło do powstania podatkowych różnic kursowych pomiędzy kursem walut właściwych dla faktury zaliczkowej oraz dla otrzymanej zaliczki. Tym samym, zaliczka w walucie obcej nie będzie generowała jakichkolwiek skutków na gruncie u.p.d.o.p. na moment jej otrzymania.

Przychód powstanie dopiero w momencie dostawy towarów lub wystawienia faktury dokumentującej tę dostawę (tzn. w zależności od tego, które zdarzenie nastąpi wcześniej). W momencie powstania przychodu mogą powstać podatkowe różnice kursowe, jeżeli należność z tytułu dostawy będzie wyrażona w walutach obcych (tzn. nawet jeżeli faktura końcowa będzie wystawiona w EUR, otrzymanie zaliczki w USD będzie generowało powstanie różnic kursowych).

Uzasadnienie:

Na wstępnie zakładam, że spółka z o.o. stosuje tzw. podatkową metodę rozliczania różnic kursowych. 

Na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm.) – dalej u.p.d.o.p. nie stanowią przychodów pobrane wpłaty (tzn. zaliczki) lub zarachowane należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych. Tym samym, zaliczka otrzymana w walucie obcej nie będzie generowała przychodu po stronie spółki. Otrzymanie zaliczki niestanowiącej przychodu nie prowadzi również do powstania podatkowych różnic kursowych – zgodnie z art. 15a ust. 2 pkt 1 oraz ust. 3 pkt 1 u.p.d.o.p. różnice kursowe powstają, jeżeli wartość przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski różni się od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia. Otrzymanie zaliczki nie prowadzi natomiast do powstania przychodu. W konsekwencji, otrzymanie zaliczki w walucie obcej nie będzie generowało jakichkolwiek skutków na gruncie u.p.d.o.p.

Skutki podatkowe powstaną dopiero w momencie realizacji przychodu z tytułu dostawy towarów, na poczet której została uiszczona zaliczka. Zgodnie z art. 12 ust. 3a u.p.d.o.p. za datę powstania przychodu związanego z działalnością gospodarczą, uważa się generalnie dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1)    wystawienia faktury albo

2)    uregulowania należności.

Jeżeli zatem spółka dokona dostawy towarów, na poczet której została wypłacona zaliczka lub wystawi fakturę dokumentującą tę dostawę, będzie zobowiązana do wykazania przychodu podatkowego. Jeżeli należność będzie wyrażona w walutach obcych, w momencie uzyskania przychodu spółka będzie zobowiązana do wykazania podatkowych różnic kursowych w oparciu o różnice kursów z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego otrzymanie zaliczki oraz uzyskanie przychodu. Różnice kursowe powstaną nawet wówczas, jeżeli faktura dokumentująca dostawę towaru zostanie wystawiona w EUR (lub w walucie obcej innej niż USD).

Dominik Klemens, autor współpracuje z publikacją Vademecum Głównego Księgowego

Odpowiedzi udzielono 31.12.2015 r.