1. Definicja podróży służbowej
W przepisach ogólnych prawa pracy nie ma definicji podróży służbowej, a przynajmniej nie została ona wyrażona wprost. Zgodnie z art. 775 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (tekst jedn.: Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 z późn. zm.) - dalej k.p., pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową. Oznacza to, że aby mieć do czynienia z podróżą służbową, musi być spełniony szereg warunków, w tym przede wszystkim łącznie:
1)pracownik musi otrzymać polecenie wyjazdu służbowego,
2)pracownik musi wykonywać w trakcie wyjazdu zadanie służbowe,
3)zadanie musi być wykonywane poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy.
W myśl art. 775 § 2 k.p., w przypadku pracodawców z sektora publicznego mają oni obowiązek stosować przepisy:
1)rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju (Dz. U. Nr 236, poz. 1990 z późn. zm.) - dalej rozporządzenie krajowe,
2)rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju (Dz. U. Nr 236, poz. 1991 z późn. zm.) - dalej rozporządzenie zagraniczne.
W świetle art. 775 § 3-4 k.p., pracodawcy spoza sfery budżetowej mogą ustalać we własnym zakresie warunki wypłacania pracownikom należności z tytułu podróży służbowej - wystarczy wprowadzić odpowiednie zapisy do układów zbiorowych, regulaminów wynagradzania lub nawet umów o pracę. Obowiązujące, u danego pracodawcy, zakładowe regulacje nie mogą jednak ustalać diety za dobę podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju w wysokości niższej niż dieta obowiązująca w przypadku pracowników sfery budżetowej.
W przypadku gdy wewnętrzne przepisy nie regulują omawianej kwestii, należy stosować przepisy dotyczące pracowników sfery budżetowej.
2. Delegacja a oddelegowanie
Warto nadmienić, iż żadne przepisy nie precyzują, jaki okres może trwać podróż służbowa. Od strony prawa pracy nie ma więc przeszkód, aby - jeżeli jest to uzasadnione specyfiką pracy - podróż trwała nawet kilka, czy kilkanaście miesięcy. Osoby zajmujące się prawem pracy dość często wyrażają pogląd, iż delegacja (podróż służbowa) może trwać do 3 miesięcy, a dłuższe wyjazdy to oddelegowanie. Ich zdaniem wynika to z zapisu art. 42 ust. 4 k.p., zgodnie z którym wypowiedzenie dotychczasowych warunków pracy lub płacy nie jest wymagane w razie powierzenia pracownikowi, w przypadkach uzasadnionych potrzebami pracodawcy, innej pracy niż określona w umowie o pracę na okres nieprzekraczający 3 miesięcy w roku kalendarzowym, jeżeli nie powoduje to obniżenia wynagrodzenia i odpowiada kwalifikacjom pracownika. Moim zdaniem jednak, w przepisie tym jest mowa o pracy innego rodzaju, a nie wykonywanej w innym miejscu. Tym samym, przepis ten dotyczy po prostu innej sytuacji.
Specjaliści od podatków są bardziej skłonni uznawać, iż oddelegowanie zaczyna się po pół roku (dokładnie po 183 dniach), po tym bowiem okresie podatek powinien być płacony za granicą - zob. art. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.). Pogląd ten również jest nieprawidłowy - to, gdzie się płaci podatek, jest bowiem jedynie skutkiem danego zdarzenia i w żaden sposób nie przesądza o rodzaju tego zdarzenia.
Problem ten jest o tyle istotny, iż ustawodawca przewidział odrębne zwolnienia podatkowo-ubezpieczeniowe dla delegacji i oddelegowania, a na dodatek przepisy nie definiują pojęcia „oddelegowanie”. Jest to jednak temat wykraczający poza ramy niniejszego opracowania, więc skupmy się na głównym wątku.
3. Podróże służbowe dziś i jutro
Zobaczmy teraz, co przynosi nam nowe rozporządzenie - oczywiście przy założeniu, że ostateczny jego kształt nie będzie znacząco odbiegał od projektu zamieszonego na stronie Ministerstwa Pracy (http://www.mpips.gov.pl/bip/index.php?idkat=2465).
Podstawowa nowość o charakterze formalnym, to uregulowanie całej materii podróży służbowych w jednym rozporządzeniu. Zmianę tę należy ocenić pozytywnie - część zagadnień w obu rozporządzeniach była uregulowana identycznie, wobec czego wprowadzenie jednego aktu prawnego pozwoli po prostu wyjąć je przed nawias. Pozwala to także ujednolicić zasady i wybrać z obu rozporządzeń to, co najlepsze.
Nowe rozporządzenie ma składać się z trzech części - zgodnie z uzasadnieniem projektu - w pierwszej części, tj. § 1-3, zamieszczono przepisy wspólne dla podróży krajowej i zagranicznej, w drugiej części, tj. § 4-9, zamieszczono przepisy dotyczące wysokości oraz warunków zwrotu należności za podróże krajowe, a w części trzeciej (§ 10-19) - przepisy dotyczące wysokości oraz warunków zwrotu należności za podróże zagraniczne. Negatywnie należy natomiast ocenić brak jednostek redakcyjnych pozwalających odróżnić poszczególne części od siebie - ustawodawca powinien po prostu wprowadzić podział na rozdziały, przez co rozporządzenie stałoby się bardziej czytelne.
Skoro w projekcie są trzy części, omówmy poszczególne zagadnienia, trzymając się tego podziału.
W części ogólnej ustawodawca zawarł:
1)tematykę rozporządzenia,
2)katalog świadczeń,
3)zasady rozliczania kosztów przejazdów.
3.1.1. Zawartość rozporządzenia
Jak to już zostało powiedziane, projekt rozporządzenia określa wysokość oraz warunki ustalania należności przysługujących pracownikowi, zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej odbywanej:
1)na obszarze kraju - zwanej dalej podróżą krajową;
2)poza granicami kraju - zwanej dalej podróżą zagraniczną.
Mimo że rozporządzenie adresowane jest do jednostek sektora publicznego, będzie ono też bardzo często stosowane także przez pracodawców spoza tego sektora.
3.1.2. Katalog świadczeń
Katalog świadczeń pozostanie praktycznie niezmieniony. Według projektu z tytułu podróży krajowej i podróży zagranicznej, odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę, pracownikowi przysługują diety oraz zwrot kosztów:
1)przejazdów i dojazdów;
2)noclegów;
3)innych udokumentowanych wydatków, określonych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb.
Od strony formalnej należy jednak podkreślić ujednolicenie przepisów krajowych i zagranicznych (bez większego znaczenia merytorycznego). W zakresie innych wydatków określonych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb rozporządzenie krajowe wymagało bowiem, aby były to wydatki udokumentowane, a rozporządzenie zagraniczne nie zawierało takiego wymogu (co oczywiście nie oznaczało zwolnienia z obowiązku posiadania dokumentów potwierdzających poniesienie wydatku).
3.1.3. Rozliczanie kosztów podróży
Zgodnie z projektem - analogicznie jak dotychczas - środek transportu właściwy do odbycia podróży krajowej lub podróży zagranicznej określa pracodawca, a zwrot kosztów przejazdu obejmuje cenę biletu określonego przez pracodawcę środka transportu, wraz z opłatami dodatkowymi, z uwzględnieniem przysługującej pracownikowi ulgi na dany środek transportu, bez względu na to, z jakiego tytułu ulga przysługuje.
Nowością jest jednak zapis mówiący, iż zwrot kosztów przejazdu wagonem sypialnym, z miejscem do leżenia lub opłat dodatkowych za przejazd oraz przelotu samolotem dokonuje się w wysokości udokumentowanej biletami lub rachunkami. Jednocześnie, zgodnie z § 9 ust. 4 projektu, przy podróżach krajowych koszty przejazdu środkami publicznego transportu kolejowego lub autobusowego, z wyjątkiem przejazdu wagonem sypialnym lub z miejscami do leżenia, nie wymagają udokumentowania biletami (brak jest analogicznego rozwiązania przy podróżach zagranicznych).
Wprowadzając powyższe zapisy, ustawodawca ograniczył występowanie pewnej sytuacji, zasługującej wręcz na miano farsy. Nagminnie zdarzało się bowiem, że pracownik po odbyciu podróży służbowej, którą miał odbyć PKP, przychodził do pracodawcy i twierdził, że zgubił bilet (podczas, gdy tego biletu nigdy nie miał), a pracodawca udawał, że mu wierzy. I taka sytuacja potrafiła powtarzać się np. co tydzień! Niektórzy pracodawcy radzili sobie z tym rozliczając kilometrówkę do ceny biletu, ale wymagało to dodatkowych przeliczeń, inni odmawiali zwrotu kosztów podróży, gdy pracownik nie miał biletu. Od momentu wejścia w życie nowego rozporządzenia niewątpliwie będzie więc lepiej.
Ustawodawca pozostawił także możliwość odbycia podróży służbowej pojazdem niebędącym własnością pracodawcy. Zgodnie z § 3 ust. 4 i n. projektu, na wniosek pracownika pracodawca może wyrazić zgodę na przejazd:
1)w podróży krajowej - samochodem osobowym, motocyklem lub motorowerem niebędącym własnością pracodawcy;
2)w podróży zagranicznej - samochodem osobowym lub motocyklem niebędącym własnością pracodawcy (w rozporządzeniu zagranicznym była mowa wyłącznie o samochodzie osobowym - rozszerzenie katalogu pojazdów należy ocenić pozytywnie).
Za przejazd w podróży krajowej i podróży zagranicznej, w przypadkach korzystania z pojazdu niebędącego własnością pracodawcy, pracownikowi przysługuje zwrot kosztów przejazdu w wysokości stanowiącej iloczyn przejechanych kilometrów przez stawkę za 1 km przebiegu, ustaloną przez pracodawcę, która nie może być wyższa (a więc może być równa lub niższa) niż określona w przepisach rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy (Dz. U. Nr 27, poz. 271 z późn. zm.).
W omawianym zakresie nie ma więc większych zmian (poza umożliwieniem odbywania podróży służbowej na motorze). Negatywnie należy ocenić pozostawienie w treści rozporządzenia zwrotu „samochód osobowy” zamiast „samochód”. Problem jest w tym, że przepisy podatkowe dotyczące VAT spowodowały, iż na polskich drogach pojawiło się bardzo dużo samochodów, które są ciężarowe, mimo że wyglądają jak osobowe - chodzi tu po prostu o samochody z kratką, czyli posiadające homologację ciężarową. Ilość takich pojazdów na drogach powoduje, iż prawdopodobieństwo, iż takim pojazdem będzie dysponował któryś z naszych pracowników, jest stosunkowo duże. Tymczasem w omawianym zakresie wciąż mamy do czynienia z sytuacją patową - przepisy projektu (identycznie, jak przepisy dotychczasowych rozporządzeń) nie przewidują, co prawda, możliwości odbycia podróży służbowej samochodem ciężarowym niebędącym własnością pracodawcy, ale równocześnie nie wykluczają takiej możliwości (nie ma zakazu). W efekcie, warto by uregulować w rozporządzeniu także tę kwestię. Dodatkowym problemem jest fakt, iż dla samochodów ciężarowych ustawodawca nawet nie przewidział stawek za kilometr.
Dopóki brak będzie regulacji, jedyne, co można zaproponować, to zdrowy rozsądek i umiar. Skoro brak jest stawek za kilometr, to pracodawca nie jest ograniczony żadnym limitem - nie można przecież przekroczyć stawki, która nie została określona. Jednocześnie brak wyraźnego zakazu odbywania podróży służbowych samochodem ciężarowym powoduje, iż możliwość taką należy dopuścić, podobnie zresztą, jak np. możliwość odbycia podróży służbowej rowerem, skuterem śnieżnym, łodzią albo konno. Inną kwestią jest natomiast sposób rozliczenia takiej podróży. Brak limitu stawek za kilometr powoduje, iż, formalnie rzecz biorąc nie trzeba się ich trzymać. Korzystanie jednak ze zwolnienia podatkowego w kwotach wynikających z przekroczenia tych stawek prawdopodobnie mogłoby być podważone przez organy podatkowe, chyba że byłoby to ewidentnie uzasadnione, ale nawet w tym wypadku nie gwarantuje to uniknięcia sporu. Powoduje to, że także w tym wypadku warto zachować limit stawki za kilometr, oczywiście o ile mówimy o rozliczeniu ryczałtowym. Skoro bowiem żadne przepisy tego nie regulują, podróż służbową samochodem ciężarowym możemy rozliczać na podstawie poniesionych wydatków (głównie paliwo), a wydatki takie należy uznać za inne udokumentowane wydatki poniesione odpowiednio do uzasadnionych przez pracodawcę potrzeb. Należy zwrócić uwagę, iż w przypadku takich wydatków nie zostały określone żadne limity, wobec czego nie sposób ich przekroczyć. Tym samym, ich zwrot będzie korzystał ze zwolnienia podatkowego, ale należy przestrzec, że organy podatkowe mogą mieć własne zdanie w tym zakresie.
Szkoda także, że ustawodawca wprost nie określił, jakie koszty są rozliczane ryczałtem, czyli czy kilometrówka obejmuje, obok benzyny i innych kosztów eksploatacyjnych, także koszty dodatkowe, takie jak opłata za przejazd autostradą, czy opłata za parkowanie. Moim zdaniem powinny być one rozliczane oddzielnie, ale można spotkać się z różnymi zdaniami na ten temat.
3.2. Podróże krajowe (§ 4-9 projektu)
W przypadku podróży krajowych na pierwszy plan wysuwa się podwyższenie kwoty diety (do 30 zł - wzrost o 30,4%) oraz wprowadzenie zasady zmniejszania diety za zapewnione posiłki (dotychczas taka regulacja przewidziana była wyłącznie w rozporządzeniu zagranicznym). Przyjrzyjmy się jednak uważniej poszczególnym zapisom.
3.2.1. Miejscowość rozpoczęcia i zakończenia podróży krajowej
Miejscowość rozpoczęcia i zakończenia podróży krajowej określa pracodawca. Pracodawca może uznać za miejscowość rozpoczęcia (zakończenia) podróży krajowej miejscowość pobytu stałego lub czasowego pracownika. Może to być zatem zarówno siedziba pracodawcy lub inne miejsce świadczenia pracy (dojazd do tego miejsca nie będzie wtedy stanowił podróży służbowej), jak i miejsce zamieszkania pracownika lub - w praktyce - dowolne inne miejsce, w którym pracownik będzie znajdował się w momencie rozpoczęcia lub zakończenia podróży. Miejsce pobytu jest to bowiem miejsce, w którym dana osoba faktycznie się znajduje.
Przykład
Pracownik został wysłany w podróż służbową do Gdańska. Pracownik kończył wykonywanie zadania służbowego w piątek, a od poniedziałku miał być na urlopie i pojechać na Hel. Uzgodnił zatem z pracodawcą, iż jego podróż służbowa zakończy się na Helu.
3.2.2. Dieta krajowa
Wzrost diety krajowej o ponad 30% należy oceniać pozytywnie. Na dodatek ustalenie diety w kwocie 30 zł powoduje znaczne ułatwienie przy obliczaniu jej części.
Dieta w podróżach krajowych jest przeznaczona na pokrycie zwiększonych kosztów wyżywienia w czasie podróży krajowej, więc można się zastanawiać, czy przy obecnych cenach kwota diety wciąż nie jest zbyt mała, ale lepsza taka podwyżka niż żadna. Zastanawiające jest jednak, dlaczego dieta krajowa przeznaczona jest na pokrycie zwiększonych kosztów wyżywienia w czasie podróży krajowej, podczas gdy dieta zagraniczna jest przeznaczona na pokrycie kosztów wyżywienia w czasie podróży zagranicznej i inne drobne wydatki. Można spotkać się z argumentacją, iż dieta krajowa jest niska, bo pracownik w domu też by jadł, a jest to jedynie pokrycie różnicy między jedzeniem w domu a jedzeniem poza domem. Pogląd ten jest nietrafny - wynikałoby z niego, że gdyby pracownik zamiast pojechać za granicę pozostałby w domu, to by nie jadł (wnioskowanie z przeciwieństwa). Bardziej przekonujący jest pogląd, iż jest po części relikt minionej epoki (w poprzednim systemie za granicę jeździł przede wszystkim aktyw, a ten nie mógł przecież głodować), a po części zwykła oszczędność - skoro większość podróży odbywa się na terenie kraju, a diety są kosztem pracodawcy i przychodem wolnym od podatku u pracownika, to wysoka kwota diety oznaczałaby rażące zmniejszenie wpływów budżetowych.
Należność z tytułu diet oblicza się za czas od rozpoczęcia podróży krajowej (wyjazdu)
do powrotu (przyjazdu) po wykonaniu zadania, w następujący sposób:
1)jeżeli podróż trwa nie dłużej niż dobę i wynosi:
a)mniej niż 8 godzin - dieta nie przysługuje,
b)od 8 do 12 godzin - przysługuje połowa diety,
c)ponad 12 godzin - przysługuje dieta w pełnej wysokości;
2)jeżeli podróż trwa dłużej niż dobę, za każdą dobę przysługuje dieta w pełnej wysokości, a
za niepełną, ale rozpoczętą dobę:
a)do 8 godzin - przysługuje połowa diety,
b)ponad 8 godzin - przysługuje dieta w pełnej wysokości.
W zasadach obliczanie diet nie ma więc zmian. Pozostawiono także zapisy mówiące, iż dieta nie przysługuje:
1)za czas delegowania do miejscowości pobytu stałego lub czasowego pracownika oraz w przypadkach, gdy pracownik wraca do domu (miejscowości pobytu);
2)jeżeli pracownikowi zapewniono bezpłatne całodzienne wyżywienie.
Zastanawiające jest to, że ustawodawca nie dostrzega absurdu tego przepisu. Jak to już zostało powiedziane, pobyt, to „znajdowanie się gdzieś” (http://sjp.pwn.pl), a więc miejsce pobytu, to miejsce, w którym aktualnie ktoś się znajduje. Innymi słowy, zgodnie z pkt 1, „dieta nie przysługuje za czas pobytu w miejscowości, w której pracownik się znajduje”.
Przykład
Pracownik został wysłany na miesiąc z Warszawy do Wrocławia. Oznacza to, że jego miejsce pobytu zmieniło się z Warszawy na Wrocław. Innymi słowy - trzymając się ściśle przepisu - dieta za wyjazd do Wrocławia nie przysługuje, gdy pracownik znajduje się we Wrocławiu, co w praktyce uniemożliwia wypłatę diet.
W doktrynie pojęcie „miejscowości pobytu” interpretuje się jako miejsce zamieszkania - odrębną rzeczą są natomiast wzajemne relacje miedzy miejscowością zamieszkania a miejscowością zameldowania.
W zakresie całodziennego wyżywienia ustawodawca powtórzył dwa błędy za rozporządzeniem krajowym. Po pierwsze, ustawodawca wciąż nie stwierdza wprost, że pracodawca może zapewnić w czasie podróży służbowej posiłki, tylko reguluje skutki zapewnienia wyżywienia. W efekcie - przechodząc na grunt podatkowy - można spotkać się z różnymi poglądami na ten temat. Organy podatkowe skłonne są czasem do żądania opodatkowania nadwyżki wartości wyżywienia ponad kwoty diet. Doradcy podatkowi zauważają natomiast, iż w takim wypadku mamy do czynienia z innym udokumentowanym wydatkiem, określonym przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb - brak limitów w tym wypadku powoduje, iż nie można ich przekroczyć, wobec czego pełna wartość wyżywienia powinna być wolna od podatku. Brak wyraźnego przepisu umożliwiającego nakarmienie pracownika na koszt pracodawcy wywołuje jednak spory.
W przepisach ogólnych prawa pracy nie ma definicji podróży służbowej, a przynajmniej nie została ona wyrażona wprost. Zgodnie z art. 775 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (tekst jedn.: Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 z późn. zm.) - dalej k.p., pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową. Oznacza to, że aby mieć do czynienia z podróżą służbową, musi być spełniony szereg warunków, w tym przede wszystkim łącznie:
1)pracownik musi otrzymać polecenie wyjazdu służbowego,
2)pracownik musi wykonywać w trakcie wyjazdu zadanie służbowe,
3)zadanie musi być wykonywane poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy.
W myśl art. 775 § 2 k.p., w przypadku pracodawców z sektora publicznego mają oni obowiązek stosować przepisy:
1)rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju (Dz. U. Nr 236, poz. 1990 z późn. zm.) - dalej rozporządzenie krajowe,
2)rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju (Dz. U. Nr 236, poz. 1991 z późn. zm.) - dalej rozporządzenie zagraniczne.
W świetle art. 775 § 3-4 k.p., pracodawcy spoza sfery budżetowej mogą ustalać we własnym zakresie warunki wypłacania pracownikom należności z tytułu podróży służbowej - wystarczy wprowadzić odpowiednie zapisy do układów zbiorowych, regulaminów wynagradzania lub nawet umów o pracę. Obowiązujące, u danego pracodawcy, zakładowe regulacje nie mogą jednak ustalać diety za dobę podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju w wysokości niższej niż dieta obowiązująca w przypadku pracowników sfery budżetowej.
W przypadku gdy wewnętrzne przepisy nie regulują omawianej kwestii, należy stosować przepisy dotyczące pracowników sfery budżetowej.
2. Delegacja a oddelegowanie
Warto nadmienić, iż żadne przepisy nie precyzują, jaki okres może trwać podróż służbowa. Od strony prawa pracy nie ma więc przeszkód, aby - jeżeli jest to uzasadnione specyfiką pracy - podróż trwała nawet kilka, czy kilkanaście miesięcy. Osoby zajmujące się prawem pracy dość często wyrażają pogląd, iż delegacja (podróż służbowa) może trwać do 3 miesięcy, a dłuższe wyjazdy to oddelegowanie. Ich zdaniem wynika to z zapisu art. 42 ust. 4 k.p., zgodnie z którym wypowiedzenie dotychczasowych warunków pracy lub płacy nie jest wymagane w razie powierzenia pracownikowi, w przypadkach uzasadnionych potrzebami pracodawcy, innej pracy niż określona w umowie o pracę na okres nieprzekraczający 3 miesięcy w roku kalendarzowym, jeżeli nie powoduje to obniżenia wynagrodzenia i odpowiada kwalifikacjom pracownika. Moim zdaniem jednak, w przepisie tym jest mowa o pracy innego rodzaju, a nie wykonywanej w innym miejscu. Tym samym, przepis ten dotyczy po prostu innej sytuacji.
Specjaliści od podatków są bardziej skłonni uznawać, iż oddelegowanie zaczyna się po pół roku (dokładnie po 183 dniach), po tym bowiem okresie podatek powinien być płacony za granicą - zob. art. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.). Pogląd ten również jest nieprawidłowy - to, gdzie się płaci podatek, jest bowiem jedynie skutkiem danego zdarzenia i w żaden sposób nie przesądza o rodzaju tego zdarzenia.
Problem ten jest o tyle istotny, iż ustawodawca przewidział odrębne zwolnienia podatkowo-ubezpieczeniowe dla delegacji i oddelegowania, a na dodatek przepisy nie definiują pojęcia „oddelegowanie”. Jest to jednak temat wykraczający poza ramy niniejszego opracowania, więc skupmy się na głównym wątku.
3. Podróże służbowe dziś i jutro
Zobaczmy teraz, co przynosi nam nowe rozporządzenie - oczywiście przy założeniu, że ostateczny jego kształt nie będzie znacząco odbiegał od projektu zamieszonego na stronie Ministerstwa Pracy (http://www.mpips.gov.pl/bip/index.php?idkat=2465).
Podstawowa nowość o charakterze formalnym, to uregulowanie całej materii podróży służbowych w jednym rozporządzeniu. Zmianę tę należy ocenić pozytywnie - część zagadnień w obu rozporządzeniach była uregulowana identycznie, wobec czego wprowadzenie jednego aktu prawnego pozwoli po prostu wyjąć je przed nawias. Pozwala to także ujednolicić zasady i wybrać z obu rozporządzeń to, co najlepsze.
Nowe rozporządzenie ma składać się z trzech części - zgodnie z uzasadnieniem projektu - w pierwszej części, tj. § 1-3, zamieszczono przepisy wspólne dla podróży krajowej i zagranicznej, w drugiej części, tj. § 4-9, zamieszczono przepisy dotyczące wysokości oraz warunków zwrotu należności za podróże krajowe, a w części trzeciej (§ 10-19) - przepisy dotyczące wysokości oraz warunków zwrotu należności za podróże zagraniczne. Negatywnie należy natomiast ocenić brak jednostek redakcyjnych pozwalających odróżnić poszczególne części od siebie - ustawodawca powinien po prostu wprowadzić podział na rozdziały, przez co rozporządzenie stałoby się bardziej czytelne.
Skoro w projekcie są trzy części, omówmy poszczególne zagadnienia, trzymając się tego podziału.
W części ogólnej ustawodawca zawarł:
1)tematykę rozporządzenia,
2)katalog świadczeń,
3)zasady rozliczania kosztów przejazdów.
3.1.1. Zawartość rozporządzenia
Jak to już zostało powiedziane, projekt rozporządzenia określa wysokość oraz warunki ustalania należności przysługujących pracownikowi, zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej odbywanej:
1)na obszarze kraju - zwanej dalej podróżą krajową;
2)poza granicami kraju - zwanej dalej podróżą zagraniczną.
Mimo że rozporządzenie adresowane jest do jednostek sektora publicznego, będzie ono też bardzo często stosowane także przez pracodawców spoza tego sektora.
3.1.2. Katalog świadczeń
Katalog świadczeń pozostanie praktycznie niezmieniony. Według projektu z tytułu podróży krajowej i podróży zagranicznej, odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę, pracownikowi przysługują diety oraz zwrot kosztów:
1)przejazdów i dojazdów;
2)noclegów;
3)innych udokumentowanych wydatków, określonych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb.
Od strony formalnej należy jednak podkreślić ujednolicenie przepisów krajowych i zagranicznych (bez większego znaczenia merytorycznego). W zakresie innych wydatków określonych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb rozporządzenie krajowe wymagało bowiem, aby były to wydatki udokumentowane, a rozporządzenie zagraniczne nie zawierało takiego wymogu (co oczywiście nie oznaczało zwolnienia z obowiązku posiadania dokumentów potwierdzających poniesienie wydatku).
3.1.3. Rozliczanie kosztów podróży
Zgodnie z projektem - analogicznie jak dotychczas - środek transportu właściwy do odbycia podróży krajowej lub podróży zagranicznej określa pracodawca, a zwrot kosztów przejazdu obejmuje cenę biletu określonego przez pracodawcę środka transportu, wraz z opłatami dodatkowymi, z uwzględnieniem przysługującej pracownikowi ulgi na dany środek transportu, bez względu na to, z jakiego tytułu ulga przysługuje.
Nowością jest jednak zapis mówiący, iż zwrot kosztów przejazdu wagonem sypialnym, z miejscem do leżenia lub opłat dodatkowych za przejazd oraz przelotu samolotem dokonuje się w wysokości udokumentowanej biletami lub rachunkami. Jednocześnie, zgodnie z § 9 ust. 4 projektu, przy podróżach krajowych koszty przejazdu środkami publicznego transportu kolejowego lub autobusowego, z wyjątkiem przejazdu wagonem sypialnym lub z miejscami do leżenia, nie wymagają udokumentowania biletami (brak jest analogicznego rozwiązania przy podróżach zagranicznych).
Wprowadzając powyższe zapisy, ustawodawca ograniczył występowanie pewnej sytuacji, zasługującej wręcz na miano farsy. Nagminnie zdarzało się bowiem, że pracownik po odbyciu podróży służbowej, którą miał odbyć PKP, przychodził do pracodawcy i twierdził, że zgubił bilet (podczas, gdy tego biletu nigdy nie miał), a pracodawca udawał, że mu wierzy. I taka sytuacja potrafiła powtarzać się np. co tydzień! Niektórzy pracodawcy radzili sobie z tym rozliczając kilometrówkę do ceny biletu, ale wymagało to dodatkowych przeliczeń, inni odmawiali zwrotu kosztów podróży, gdy pracownik nie miał biletu. Od momentu wejścia w życie nowego rozporządzenia niewątpliwie będzie więc lepiej.
Ustawodawca pozostawił także możliwość odbycia podróży służbowej pojazdem niebędącym własnością pracodawcy. Zgodnie z § 3 ust. 4 i n. projektu, na wniosek pracownika pracodawca może wyrazić zgodę na przejazd:
1)w podróży krajowej - samochodem osobowym, motocyklem lub motorowerem niebędącym własnością pracodawcy;
2)w podróży zagranicznej - samochodem osobowym lub motocyklem niebędącym własnością pracodawcy (w rozporządzeniu zagranicznym była mowa wyłącznie o samochodzie osobowym - rozszerzenie katalogu pojazdów należy ocenić pozytywnie).
Za przejazd w podróży krajowej i podróży zagranicznej, w przypadkach korzystania z pojazdu niebędącego własnością pracodawcy, pracownikowi przysługuje zwrot kosztów przejazdu w wysokości stanowiącej iloczyn przejechanych kilometrów przez stawkę za 1 km przebiegu, ustaloną przez pracodawcę, która nie może być wyższa (a więc może być równa lub niższa) niż określona w przepisach rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy (Dz. U. Nr 27, poz. 271 z późn. zm.).
W omawianym zakresie nie ma więc większych zmian (poza umożliwieniem odbywania podróży służbowej na motorze). Negatywnie należy ocenić pozostawienie w treści rozporządzenia zwrotu „samochód osobowy” zamiast „samochód”. Problem jest w tym, że przepisy podatkowe dotyczące VAT spowodowały, iż na polskich drogach pojawiło się bardzo dużo samochodów, które są ciężarowe, mimo że wyglądają jak osobowe - chodzi tu po prostu o samochody z kratką, czyli posiadające homologację ciężarową. Ilość takich pojazdów na drogach powoduje, iż prawdopodobieństwo, iż takim pojazdem będzie dysponował któryś z naszych pracowników, jest stosunkowo duże. Tymczasem w omawianym zakresie wciąż mamy do czynienia z sytuacją patową - przepisy projektu (identycznie, jak przepisy dotychczasowych rozporządzeń) nie przewidują, co prawda, możliwości odbycia podróży służbowej samochodem ciężarowym niebędącym własnością pracodawcy, ale równocześnie nie wykluczają takiej możliwości (nie ma zakazu). W efekcie, warto by uregulować w rozporządzeniu także tę kwestię. Dodatkowym problemem jest fakt, iż dla samochodów ciężarowych ustawodawca nawet nie przewidział stawek za kilometr.
Dopóki brak będzie regulacji, jedyne, co można zaproponować, to zdrowy rozsądek i umiar. Skoro brak jest stawek za kilometr, to pracodawca nie jest ograniczony żadnym limitem - nie można przecież przekroczyć stawki, która nie została określona. Jednocześnie brak wyraźnego zakazu odbywania podróży służbowych samochodem ciężarowym powoduje, iż możliwość taką należy dopuścić, podobnie zresztą, jak np. możliwość odbycia podróży służbowej rowerem, skuterem śnieżnym, łodzią albo konno. Inną kwestią jest natomiast sposób rozliczenia takiej podróży. Brak limitu stawek za kilometr powoduje, iż, formalnie rzecz biorąc nie trzeba się ich trzymać. Korzystanie jednak ze zwolnienia podatkowego w kwotach wynikających z przekroczenia tych stawek prawdopodobnie mogłoby być podważone przez organy podatkowe, chyba że byłoby to ewidentnie uzasadnione, ale nawet w tym wypadku nie gwarantuje to uniknięcia sporu. Powoduje to, że także w tym wypadku warto zachować limit stawki za kilometr, oczywiście o ile mówimy o rozliczeniu ryczałtowym. Skoro bowiem żadne przepisy tego nie regulują, podróż służbową samochodem ciężarowym możemy rozliczać na podstawie poniesionych wydatków (głównie paliwo), a wydatki takie należy uznać za inne udokumentowane wydatki poniesione odpowiednio do uzasadnionych przez pracodawcę potrzeb. Należy zwrócić uwagę, iż w przypadku takich wydatków nie zostały określone żadne limity, wobec czego nie sposób ich przekroczyć. Tym samym, ich zwrot będzie korzystał ze zwolnienia podatkowego, ale należy przestrzec, że organy podatkowe mogą mieć własne zdanie w tym zakresie.
Szkoda także, że ustawodawca wprost nie określił, jakie koszty są rozliczane ryczałtem, czyli czy kilometrówka obejmuje, obok benzyny i innych kosztów eksploatacyjnych, także koszty dodatkowe, takie jak opłata za przejazd autostradą, czy opłata za parkowanie. Moim zdaniem powinny być one rozliczane oddzielnie, ale można spotkać się z różnymi zdaniami na ten temat.
3.2. Podróże krajowe (§ 4-9 projektu)
W przypadku podróży krajowych na pierwszy plan wysuwa się podwyższenie kwoty diety (do 30 zł - wzrost o 30,4%) oraz wprowadzenie zasady zmniejszania diety za zapewnione posiłki (dotychczas taka regulacja przewidziana była wyłącznie w rozporządzeniu zagranicznym). Przyjrzyjmy się jednak uważniej poszczególnym zapisom.
3.2.1. Miejscowość rozpoczęcia i zakończenia podróży krajowej
Miejscowość rozpoczęcia i zakończenia podróży krajowej określa pracodawca. Pracodawca może uznać za miejscowość rozpoczęcia (zakończenia) podróży krajowej miejscowość pobytu stałego lub czasowego pracownika. Może to być zatem zarówno siedziba pracodawcy lub inne miejsce świadczenia pracy (dojazd do tego miejsca nie będzie wtedy stanowił podróży służbowej), jak i miejsce zamieszkania pracownika lub - w praktyce - dowolne inne miejsce, w którym pracownik będzie znajdował się w momencie rozpoczęcia lub zakończenia podróży. Miejsce pobytu jest to bowiem miejsce, w którym dana osoba faktycznie się znajduje.
Przykład
Pracownik został wysłany w podróż służbową do Gdańska. Pracownik kończył wykonywanie zadania służbowego w piątek, a od poniedziałku miał być na urlopie i pojechać na Hel. Uzgodnił zatem z pracodawcą, iż jego podróż służbowa zakończy się na Helu.
3.2.2. Dieta krajowa
Wzrost diety krajowej o ponad 30% należy oceniać pozytywnie. Na dodatek ustalenie diety w kwocie 30 zł powoduje znaczne ułatwienie przy obliczaniu jej części.
Dieta w podróżach krajowych jest przeznaczona na pokrycie zwiększonych kosztów wyżywienia w czasie podróży krajowej, więc można się zastanawiać, czy przy obecnych cenach kwota diety wciąż nie jest zbyt mała, ale lepsza taka podwyżka niż żadna. Zastanawiające jest jednak, dlaczego dieta krajowa przeznaczona jest na pokrycie zwiększonych kosztów wyżywienia w czasie podróży krajowej, podczas gdy dieta zagraniczna jest przeznaczona na pokrycie kosztów wyżywienia w czasie podróży zagranicznej i inne drobne wydatki. Można spotkać się z argumentacją, iż dieta krajowa jest niska, bo pracownik w domu też by jadł, a jest to jedynie pokrycie różnicy między jedzeniem w domu a jedzeniem poza domem. Pogląd ten jest nietrafny - wynikałoby z niego, że gdyby pracownik zamiast pojechać za granicę pozostałby w domu, to by nie jadł (wnioskowanie z przeciwieństwa). Bardziej przekonujący jest pogląd, iż jest po części relikt minionej epoki (w poprzednim systemie za granicę jeździł przede wszystkim aktyw, a ten nie mógł przecież głodować), a po części zwykła oszczędność - skoro większość podróży odbywa się na terenie kraju, a diety są kosztem pracodawcy i przychodem wolnym od podatku u pracownika, to wysoka kwota diety oznaczałaby rażące zmniejszenie wpływów budżetowych.
Należność z tytułu diet oblicza się za czas od rozpoczęcia podróży krajowej (wyjazdu)
do powrotu (przyjazdu) po wykonaniu zadania, w następujący sposób:
1)jeżeli podróż trwa nie dłużej niż dobę i wynosi:
a)mniej niż 8 godzin - dieta nie przysługuje,
b)od 8 do 12 godzin - przysługuje połowa diety,
c)ponad 12 godzin - przysługuje dieta w pełnej wysokości;
2)jeżeli podróż trwa dłużej niż dobę, za każdą dobę przysługuje dieta w pełnej wysokości, a
za niepełną, ale rozpoczętą dobę:
a)do 8 godzin - przysługuje połowa diety,
b)ponad 8 godzin - przysługuje dieta w pełnej wysokości.
W zasadach obliczanie diet nie ma więc zmian. Pozostawiono także zapisy mówiące, iż dieta nie przysługuje:
1)za czas delegowania do miejscowości pobytu stałego lub czasowego pracownika oraz w przypadkach, gdy pracownik wraca do domu (miejscowości pobytu);
2)jeżeli pracownikowi zapewniono bezpłatne całodzienne wyżywienie.
Zastanawiające jest to, że ustawodawca nie dostrzega absurdu tego przepisu. Jak to już zostało powiedziane, pobyt, to „znajdowanie się gdzieś” (http://sjp.pwn.pl), a więc miejsce pobytu, to miejsce, w którym aktualnie ktoś się znajduje. Innymi słowy, zgodnie z pkt 1, „dieta nie przysługuje za czas pobytu w miejscowości, w której pracownik się znajduje”.
Przykład
Pracownik został wysłany na miesiąc z Warszawy do Wrocławia. Oznacza to, że jego miejsce pobytu zmieniło się z Warszawy na Wrocław. Innymi słowy - trzymając się ściśle przepisu - dieta za wyjazd do Wrocławia nie przysługuje, gdy pracownik znajduje się we Wrocławiu, co w praktyce uniemożliwia wypłatę diet.
W doktrynie pojęcie „miejscowości pobytu” interpretuje się jako miejsce zamieszkania - odrębną rzeczą są natomiast wzajemne relacje miedzy miejscowością zamieszkania a miejscowością zameldowania.
W zakresie całodziennego wyżywienia ustawodawca powtórzył dwa błędy za rozporządzeniem krajowym. Po pierwsze, ustawodawca wciąż nie stwierdza wprost, że pracodawca może zapewnić w czasie podróży służbowej posiłki, tylko reguluje skutki zapewnienia wyżywienia. W efekcie - przechodząc na grunt podatkowy - można spotkać się z różnymi poglądami na ten temat. Organy podatkowe skłonne są czasem do żądania opodatkowania nadwyżki wartości wyżywienia ponad kwoty diet. Doradcy podatkowi zauważają natomiast, iż w takim wypadku mamy do czynienia z innym udokumentowanym wydatkiem, określonym przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb - brak limitów w tym wypadku powoduje, iż nie można ich przekroczyć, wobec czego pełna wartość wyżywienia powinna być wolna od podatku. Brak wyraźnego przepisu umożliwiającego nakarmienie pracownika na koszt pracodawcy wywołuje jednak spory.