Sprawa dotyczyła tego czy kwota odszkodowania, jaką najemca zapłaci wynajmującemu z tytułu wcześniejszego rozwiązania umowy najmu może stanowić dla wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu.
Chodziło o spółkę, której przedmiotem działalności jest sprzedaż artykułów spożywczych i przemysłowych pod szyldem jednej z sieci franczyzowych. W związku z ciągłym rozwojem swojej działalności (jak również wymaganiami franczyzodawcy co do standardu lokalu i jego wyposażenia) spółka podjęła decyzję o zwiększeniu powierzchni sprzedażowej i w tym celu wynajęła nowy budynek. Nowy sklep oddalony jest zaledwie o kilkanaście metrów od dotychczasowego lokalu. W nowej lokalizacji znajdują się pomieszczenia użytkowe, pomieszczenia gospodarcze, ciągi komunikacyjne usprawniające prace sklepu jak i służące komfortowi klienta. Możliwość korzystania z miejsc parkingowych wyłącznie przez klientów sklepów dodatkowo wpłynęło na atrakcyjność tej lokalizacji.
Obecnie sklep funkcjonuje jedynie w nowym budynku. Zyski sklepu z nowej lokalizacji są wyższe aniżeli dotychczas uzyskiwane w starej lokalizacji. Nieuzasadnione ekonomiczne byłoby prowadzenie dwóch placówek handlowych pod tym samym szyldem (marką franczyzodawcy) w tak bliskiej odległości od siebie. W związku z tym tymczasowo powierzchnia wynajmowana od 2012 r. wykorzystywana jest, jako magazyn. Niemniej jednak, z uwagi na fakt, że dostawy dokonywane są na bieżąco, a w nowej lokalizacji dodatkowo funkcjonuje infrastruktura do obsługi dostaw ciężarowych utrzymywanie dwóch lokalizacji jest nieopłacalne. Spółka podjęła więc rozmowy z wynajmującym celem rozwiązania umowy najmu. Wynajmujący, jako jeden z warunków rozwiązania umowy stawia warunek zapłaty odszkodowania za wcześniejsze rozwiązanie umowy najmu.
Spółka zapytała fiskusa czy kwota odszkodowania, jaką zapłaci wynajmującemu z tytułu wcześniejszego rozwiązania umowy najmu może stanowić dla niej koszt uzyskania przychodu. W jej ocenie tak, gdyż odszkodowanie pozwoli spółce na dokonanie oszczędności (redukcję straty), względem sytuacji gdyby najem był kontynuowany. Według spółki przy kwalifikowaniu wydatku, jako kosztu podatnik powinien kierować się racjonalnością - nie tylko tą ekonomiczną, ale i biznesową.
Fiskus się nie zgodził. Organ uznał, że należy wyraźnie oddzielić cel ekonomiczny poniesienia kosztu od poniesienia wydatku w celu osiągnięcia przychodów podatkowych. Należy podkreślić, że podatkowa kategoria kosztów ponoszonych przez podatnika, na określenie, której prawo podatkowe utworzyło własny termin "koszty uzyskania przychodów", jest odrębną kategorią kosztów, której nie należy wprost wiązać z kategorią kosztów w prawie rachunkowym i nauce ekonomii. Z punktu widzenia prawa rachunkowego (bilansowego) oceniany jest bowiem związek kosztu z prowadzoną działalnością gospodarczą i funkcjonowaniem podmiotu, natomiast z punktu widzenia prawa podatkowego ocenie podlega związek poniesionego wydatku (uznawanego za koszt) z efektem działalności podatnika mierzonym wielkością przychodu, który w określonych konkretnie okolicznościach potencjalnie może być osiągnięty. W niniejszej sprawie nie można uznać, że wydatki poniesione tytułem wcześniejszego rozwiązania umowy najmu zostaną poniesione w celu osiągnięcia przychodów, ponieważ odstąpienie od umowy żadnego przysporzenia nie przyniesie, nie wygeneruje przychodu. Aby uznać dany wydatek za koszt podatkowy powinien być on poniesiony "w celu osiągnięcia przychodów". Cel – osiągnięcie przychodów – musi być znany na moment poniesienia wydatków. I tylko w takich wypadkach, nawet jeśli nie dojdzie później do osiągnięcia przychodów, wydatek może być uznany za koszt uzyskania przychodów.
Sprawa trafiła do WSA w Gliwicach. Zdaniem sądu fiskus nie ma racji. W ocenie sądu organ dokonał nieprawidłowej wykładni art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, tj. w sposób niezasadnie zawężający i oderwany od realiów gospodarczych funkcjonowania podatników prowadzących działalność gospodarczą. Uznanie, że koszt nie miał związku z zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodu, wykracza zdaniem Sądu poza ogólną regułę wyrażoną w tym przepisie. Ustawodawca bowiem wyraźnie wiąże koszty uzyskania przychodów także z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów. Jako zabezpieczenie źródła przychodów należy zaś rozumieć koszty poniesione na ochronę istniejącego (podstawowego) źródła przychodów, w taki sposób, aby to źródło funkcjonowało w bezpieczny sposób. W konsekwencji ograniczenie strat finansowych w postaci rezygnacji z wydatku, pomimo poniesienia pewnych kosztów, służy właśnie temu celowi. W dynamicznie zmieniającej się rzeczywistości gospodarczej, poniesienie pewnych wydatków (zapłata odszkodowania, odstępnego, czy kary umownej - nie wyłączonych z kosztów uzyskania przychodów w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT) ogranicza wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Istotne jest więc, aby kwalifikując dany wydatek, jako koszt podatkowy uwzględniać również kwestię logicznego ciągu zdarzeń determinujących określone i konkretne działania podatnika, począwszy od momentu zawarcia umów najmu. Należy zatem oceniać racjonalność określonego działania dla osiągnięcia przychodu. W procesie działań gospodarczych przedsiębiorca dąży bowiem nie tylko do maksymalizacji przychodów, ale i minimalizacji strat.
W analizowanej sprawie związek z przychodem przejawia się w zaoszczędzeniu kwoty niezbędnej do uiszczenia czynszu, czy koniecznością ponoszenia innych wydatków związanych z funkcjonowaniem obiektu, którego dalsze wynajmowanie z ekonomicznego punktu widzenia nie jest uzasadnione.
Wyrok WSA w Gliwicach z 12 stycznia 2017 r., I SA/Gl 1078/16, LEX nr 2206579
