Pytanie

W 2012 r. wpłaciliśmy zaliczkę naszemu kontrahentowi na poczet wykonania dla nas usługi na podstawie faktury proforma. Kontrahent nie wykonał zleconej pracy i nie zwrócił nam wpłaconej zaliczki. Wobec powyższego skierowaliśmy sprawę do sądu o zapłatę naszej należności wraz z odsetkami. Otrzymaliśmy nakaz sądowy i skierowaliśmy sprawę do komornika. Komornik wydał postanowienie o bezskuteczności egzekucji wobec braku majątku dłużnika w grudniu 2015 r. Nasza spółka w 2012 r. stworzyła odpis aktualizujący w wysokości wpłaconej zaliczki w ciężar pozostałych kosztów niepodatkowych. W grudniu 2015 r. na podstawie postanowienia komornika o umorzeniu postępowania w związku z bezskutecznością egzekucji nasza spółka odpisała z ksiąg wierzytelność w ciężar odpisu aktualizującego. Jednocześnie w 2012 r. nasza spółka wniosła zawiadomienie do prokuratury o popełnieniu przestępstwa tj wyłudzenie od spółki kwoty wpłaconej zaliczki. W toczącym się równolegle postępowaniu karnym sąd wydał wyrok we wrześniu 2015 r. m.in. zobowiązujący na podstawie art. 72 par. 2 k.k. oskarżonego do naprawienia szkody wyrządzonej przestępstwem przez zapłatę na rzecz naszej spółki kwoty zaliczki.

Czy nasza spółka powinna odpisać z ksiąg wierzytelność?

Czy zapłata przez dłużnika kwoty zaliczki na podstawie wyroku w sprawie karnej należy potraktować jako odszkodowanie i stanowić będzie dla spółki przychód podatkowy w dacie wpływu pieniędzy na konto spółki - art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p.?

Czy też zasądzona zapłata tytułem naprawienia szkody będzie zwrotem innych wydatków nie zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów i na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 6a u.p.d.o.p nie będzie stanowić przychodu podatkowego spółki?

Odpowiedź

Kwota wyłudzonej zaliczki może być zaliczona do kosztów uzyskania przychodów, jeżeli wyłudzenie było nieuniknioną konsekwencją prowadzonej działalności gospodarczej oraz nie nastąpiło z winy spółki, tzn. spółka dochowała należytej staranności przy wypłacie zaliczki, np. poprzez weryfikację wiarygodności kontrahenta oraz sytuacji finansowej, a wyłudzenie zaliczki nie było wynikiem zaniedbań spółki w powyższym zakresie.

Jeżeli kwota wyłudzonej zaliczki została prawidłowo rozpoznana jako koszt uzyskania przychodu, wówczas jej zwrot będzie stanowił przychód podatkowy w dacie otrzymania. Jeżeli natomiast zaliczka nie została zaliczona do kosztów podatkowych, również jej zwrot powinien zostać rozliczony w sposób neutralny podatkowo.

Jako doradca podatkowy nie jestem w stanie odnieść się do kwestii rachunkowej, jaką jest odpisania wierzytelności z ksiąg. Temat ten powinien być przedmiotem opinii biegłego rewidenta.

Uzasadnienie

Na wstępie należy zaznaczyć, iż omawianej sprawie nie znajdują zastosowania przepisy dotyczące rozpoznania kosztów uzyskania przychodu z tytułu wierzytelności odpisanych jako nieściągalne lub odpisów aktualizujących na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 25 oraz 26a) ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych – dalej: u.p.d.o.p., gdyż przedmiotowe przepisy dotyczą wierzytelności, które uprzednio stanowiły należny przychód podatkowy. Zapłacone zaliczki nie generują natomiast przychodu po stronie wypłacającego podmiotu.

Z uwagi na wydany wyrok w sprawie karnej należy przyjąć, iż mamy do czynienia z kwotą wyłudzonej zaliczki. W piśmiennictwie oraz stanowiskach organów podatkowych pojawia się wątek zaliczania do kosztów uzyskania przychodów strat w majątku podatnika wynikających z różnego rodzaju działań przestępczych – niedoborów inwentaryzacyjnych, wyłudzeń pożyczek, kradzieży itp. W interpretacjach organy podatkowe prezentują stanowisko w świetle którego straty powstałe w powyższych okolicznościach mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodu, jeżeli strata:

- była zdarzeniem losowym,

- powstała w trakcie normalnego i racjonalnego działania podatnika,

- była niezależna od woli podatnika,

- była niezawiniona przez podatnika; nie wynikała z braku dochowania przez podatnika należytej staranności.

Niemniej, stanowiska organów podatkowych odnoszą się do bardzo specyficznych sytuacji oraz nie są one jednolite. Przykładowo:

- Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 29 stycznia 2014 r. nr ILPB3/423-529/13-2/KS potwierdził powyższe generalne zasady zaliczania strat związanych z przestępstwami do kosztów uzyskania przychodu, jednakże wykluczył możliwość zaliczenia do kosztów strat powstałych w związku z wyłudzeniem od wnioskodawcy pożyczki jako straty w środkach obrotowych w sytuacji, gdy postępowanie prowadzone w tej sprawie przez organy ścigania zostało prawomocnie umorzone postanowieniem o umorzeniu śledztwa (dochodzenia) z powodu niewykrycia sprawcy przestępstwa.

- Naczelnik Kujawsko-Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Bydgoszczy stwierdził w postanowieniu z 11 sierpnia 2006 r. sygn. ZDE/423-151-66/06, dotyczącym wyłudzenia środków pieniężnych przy likwidacji lokaty, że: "warunkiem niezbędnym do zaliczenia straty w środkach obrotowych do kosztów uzyskania przychodów jest spełnienie zatem powyższych przesłanek, w tym udokumentowanie odpowiednio, iż powstała strata nie powstała na skutek zaniedbań w nadzorze. Bank ponadto winien wykazać, iż z należytą sumiennością wykonuje czynności sprawdzające oraz dąży do eliminowania działań mających na celu wyłudzenie czy też kradzież środków pieniężnych (obrotowych). Zatem w ocenie tut. Organu w przedmiotowej sprawie wartość poniesionej straty w środkach pieniężnych będzie stanowić zgodnie z zapisami art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych koszt uzyskania przychodów, bowiem z przedstawionego przez Bank stanu faktycznego wynika, iż spełnione zostały wyżej wymienione warunki";

- Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 5 grudnia 2007 r. sygn. IP-PB3-423-179/07-3/AJ/JB uznał, że: "straty w środkach obrotowych, wynikające z wyłudzenia środków pieniężnych (oszustwa bankowego), które powstały w trakcie działania podejmowanego w celu osiągnięcia przychodów, bez winy pracowników Banku oraz przy zachowaniu wszelkich zabezpieczających procedur będą stanowiły koszty uzyskania przychodów. W przedmiotowej sprawie udowodniono, że klient posługiwał się sfałszowanym podpisem. (...) A zatem zasądzone na rzecz syndyka świadczenia z tytułu wyłudzenia, będą stanowiły koszty uzyskania przychodów Banku."

W konsekwencji, zaliczenie kwoty wyłudzonej zaliczki do kosztów uzyskania przychodów wydaje się być możliwe, jeżeli spółka jest w stanie udokumentować, iż dochowała należytej staranności dokonując wypłaty zaliczki kontrahentowi, obejmującej np. uzyskanie informacji na temat jego wiarygodności oraz sytuacji finansowej. Przykładowymi zabiegami w zakresie weryfikacji kontrahenta może być np. pozyskanie danych z jego sprawozdania finansowego, obrazujących stan majątkowy oraz rentowność jego przedsiębiorstwa. Równocześnie nie bez znaczenia jest również rozpoznawalność kontrahenta oraz wcześniejsza współpraca z nim (tzn. rozróżnienie, czy jest to podmiot znany w swojej branży, który współpracował ze spółką lub ze znanymi jej firmami, czy też jest to podmiot zapoznany dopiero przy okazji zlecenie obejmującego udzielenie zaliczki). Stąd, stwierdzenie czy spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów kwotę wyłudzonej zaliczki uzależnione jest od ustalenia okoliczności, w jakich zaliczka została wypłacona, w szczególności od stwierdzenia, czy spółka dochowała należytej ostrożności (zabezpieczeń) powierzając kontrahentowi kwotę środków pieniężnych.

Rozpoznanie zwróconej zaliczki jako przychodu podatkowego jest pochodną jej ewentualnego ujęcia jako koszt uzyskania przychodu. Jeżeli kwota wyłudzonej zaliczki została prawidłowo rozpoznana jako koszt uzyskania przychodu, wówczas jej zwrot będzie stanowił przychód podatkowy w dacie otrzymania. Jeżeli natomiast zaliczka nie została zaliczona do kosztów podatkowych, również jej zwrot powinien zostać rozliczony w sposób neutralny podatkowo.

Jako doradca podatkowy nie jestem natomiast w stanie odnieść się do kwestii rachunkowej, jaką jest wyksięgowanie wierzytelności. Temat ten powinien być przedmiotem opinii biegłego rewidenta.

Dowiedz się więcej z książki
CIT. Podatki i rachunkowość. Komentarz
  • rzetelna i aktualna wiedza
  • darmowa wysyłka od 50 zł