W sprawie chodziło o podatniczkę, która była współwłaścicielem działki w stosunku, do której została wydana decyzja o wywłaszczeniu. Miasto, zgodnie z ustawą o gospodarce nieruchomościami nabyło od podatniczki udział w działce i w ramach odszkodowania przeniosło na jej rzecz udział w innej nieruchomości, która to nieruchomość znajdowała się w bezpośrednim sąsiedztwie. Ponieważ przekazana przez miasto działka była większa, to podatniczka dopłaciła różnicę wynikającą z wartości działek. Następnie podatniczka dokonała zbycia nieruchomości udziału w działce, którą pozostawiono jej w procedurze wywłaszczania i udziału w przylegających działkach otrzymanych od gminy. Cena sprzedaży nieruchomości określona w umowie sprzedaży była wyższa od ceny, za jaką sprzedawaną nieruchomość przekazało podatniczce miasto w ramach odszkodowania za wywłaszczoną nieruchomość. A zatem formalnie powstał dochód.
Podatniczka zapytała fiskusa czy jest zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu osiągniętego dochodu?
Zdaniem podatniczki nie, bowiem, jakkolwiek zbycie udziału w nieruchomości nastąpiło formalnie przed upływem 5 lat od jej nabycia (działkę miasto przekazało podatniczce w ramach odszkodowania w 2008 r., a zbycie tej nieruchomości nastąpiło w 2011 r.), to jednak nabycie tej nieruchomości nastąpiło w warunkach przymusowych, w toku postępowania wywłaszczeniowego, jako odszkodowanie za przejęcie przez miasto działki na budowę drogi. Gdyby nie przymusowa sytuacja zbywałaby nieruchomość nabytą w roku 2000. Upłynąłby okres pięcioletni, wobec czego nie byłoby konieczności zapłaty podatku dochodowego.
Fiskus się nie zgodził. Organ uznał, że przychód ze sprzedaży udziału w nieruchomości zamiennej otrzymanej w ramach odszkodowania, stanowi przychód podlegający opodatkowaniu.
WSA w Warszawie, do którego trafiła sprawa uchylił interpretację fiskusa. Sąd w wyroku z 23 stycznia 2013 r., VIII SA/Wa 944/12 wskazał, że w odniesieniu do kwestii interpretacji pojęcia "nabycia nieruchomości" na gruncie przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT wypowiedział się NSA w uchwale (w składzie siedmiu sędziów NSA) z 17 grudnia 1996 r. sygn. FPS 7/96.
NSA w tej uchwale stwierdził, że sprzedaż nieruchomości lub jej części, zwróconej w trybie art. 69 ust. 1 ustawy z dnia 29 kwietnia 1985 r. o gospodarce gruntami i wywłaszczaniu nieruchomości nie stanowi źródła przychodu w świetle art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o PIT także wówczas, gdy sprzedaż ta nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej i została dokonana przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpił jej zwrot.
WSA stwierdził, że uchwała ta została wprawdzie przyjęta na gruncie stanu faktycznego dotyczącego nieruchomości zwróconej w trybie art. 69 ust. 1 u.g.n. z 1985 r., jednak w jego ocenie zachowuje swoją aktualność w obowiązującym stanie prawnym, a zawarta w niej argumentacja w znacznej mierze może być odniesiona do stanu faktycznego dotyczącego uzyskania nieruchomości zamiennej w trybie postępowania wywłaszczeniowego.
Fiskus ponownie rozpoznając sprawę i odnosząc się do powołanej uchwały NSA stwierdził, że uchwała ta została podjęta na gruncie stanu faktycznego dotyczącego nieruchomości zwróconej w trybie art. 69 ust. 1 u.g.n. Decyzja o zwrocie nieruchomości w tym trybie powoduje przejście prawa własności na dotychczasowego właściciela, jednakże nie kreuje tego prawa. Przywraca tylko wcześniej panujące stosunki prawnorzeczowe. Natomiast w sprawie podatniczka zamierza zbyć udział w nieruchomości zamiennej, którą otrzymała, jako odszkodowanie za wywłaszczoną nieruchomość. W żadnym wypadku przyznanego odszkodowania nie należy utożsamiać z przywróceniem stosunków własnościowych sprzed wywłaszczenia. Funkcję restytucyjną pełni, bowiem decyzja o zwrocie wywłaszczonej nieruchomości, gdyż to jej celem jest przywrócenie stosunków własnościowych sprzed wywłaszczenia w sytuacji, gdy nieruchomość stała się zbędna na cel określony w decyzji o wywłaszczeniu. Natomiast w przedmiotowej sprawie nie mamy do czynienia ze zwrotem wywłaszczonej nieruchomości, lecz z przyznaniem odszkodowania w postaci nieruchomości zamiennej. Nie ma tu mowy o żadnej restytucji. Zatem według fiskusa datą nabycia udziału w nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT przyznanego w związku z postępowaniem wywłaszczeniowym w zamian za podlegającą wywłaszczeniu nieruchomość jest data przyznania tytułem odszkodowania za nią nieruchomości zamiennej, tj. 2008 r.
Sprawa trafiła do NSA. Zdaniem sądu kasacyjnego, do którego trafiła sprawa fiskus ponownie rozpoznając sprawę zastosował się do wskazań przeanalizował treść uchwały z 17 grudnia 1996 r. sygn. FPS 7/96 w odniesieniu do stanu faktycznego i prawnego będącego przedmiotem wniosku o interpretację. W pierwotnym wyroku Sąd nie sprecyzował bowiem jednoznacznie, że powinno to polegać na wykazaniu, czy sytuacja osoby uzyskującej nieruchomość zamienną, jako odszkodowanie w trybie wywłaszczenia jest w zakresie skutków podatkowych ewentualnego zbycia nieruchomości analogiczna z sytuacją osoby odzyskującej wywłaszczoną nieruchomość przy uwzględnieniu zasad równości wobec prawa i ochrony własności wynikających w szczególności z przepisów art. 1, art. 32 i art. 64 obecnie obowiązującej Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. A więc, czy przy uwzględnieniu tych zasad konstytucyjnych przyznanie nieruchomości zamiennej w ramach odszkodowania za wywłaszczaną nieruchomość w trybie art. 131 u.g.n., może być uznane za nabycie nieruchomości w tym dniu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o PIT, czy też nie. Taka konstatacja z uzasadnienia wyroku WSA nie wynika. Dlatego WSA został zobowiązany do tego, aby ponownie ocenić wykładnię art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o PIT w realiach przedmiotowej sprawy.
Wyrok NSA z 7 czerwca 2016 r., sygn. akt II FSK 1471/14
