Spółka z o.o. zamierza zawrzeć umowę leasingu na samochód osobowy bilansowo-finansowego, natomiast podatkowo operacyjnego (sprawozdanie jednostki podlega obowiązkowemu badaniu przez biegłego rewidenta). Wartość przedmiotu leasingu została określona w walucie euro. Z postanowień umowy wynika, że zarówno raty leasingowe, jak też opłata wstępna będą płacone w kwocie netto w walucie euro natomiast kwota podatku VAT będzie płacona w złotówkach.
Jak rozliczyć powyższą umowę na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
Czy taki sposób rozliczania płatności jest prawidłowy?
Czy przy regulowaniu płatności powstaną podatkowe różnice kursowe (spółka rozlicza różnice kursowe metodą podatkową)?
Według jakiego kursu należy rozliczać w koszty raty leasingowe?
Czy opłata wstępna jest w całości kup czy też należy ją rozliczyć proporcjonalnie do czasu trwania umowy?
W przypadku gdy koszt wyrażony jest w walucie obcej i zapłata dokonywana jest w tej walucie (euro), u podatnik powstaną różnice kursowe. Przeliczając kwotę na złote polskie należy zastosować kurs średni NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu. Opłata wstępna winna być uwzględniona w rachunku podatkowym jednorazowo.
W art. 15 ust. 1 zdanie drugie ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) - dalej u.p.d.o.p., ustawodawca podatkowy wskazał, że koszty poniesione w waluta NBP Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.
Przy czym, w art. 15 ust. 4e u.p.d.o.p. doprecyzowane zostało, że za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.
Skoro koszt wyrażony jest w walucie obcej i zapłata (przynajmniej w kwocie netto - czyli w części, w której jest kosztem podatkowym) dokonywana jest w takiej walucie, to u podatnika powstaną różnice kursowe.
Według bowiem regulacji art. 15a ust. 2 pkt 2 i ust. 3 pkt 2 u.p.d.o.p. różnice kursowe występują m.in. w przypadku gdy wartość poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez NBP jest wyższa (dodatnie) lub niższa (ujemne) od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia.
Odnosząc się do kwestii momentu zaliczenie do kosztów podatkowych opłaty wstępnej w leasingu, należy wskazać, że od początku 2007 r. toczą się spory o to, czy powinna ona być kosztem jednorazowo, czy też należy ją rozliczać w czasie - przez cały okres umowy.
Organy podatkowe bardzo często prezentują tutaj pogląd, że opłata wstępna winna być rozłożona w czasie. Jednak moim zdaniem nie jest to wykładania prawidłowa. Jak bowiem ustawodawca zapisał w art. 15 ust. 4d zdanie drugie u.p.d.o.p., jeżeli koszty pośrednie (a taka jest opłata wstępna) DOTYCZĄ OKRESU PRZEKRACZAJĄCEGO ROK PODATKOWY, A NIE JEST MOŻLIWE OKREŚLENIE, JAKA ICH CZĘŚĆ DOTYCZY DANEGO ROKU PODATKOWEGO, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Moim zdaniem, w przypadku gdy uiszczenie opłaty wstępnej (całej opłaty) jest warunkiem wydania przedmiotu leasingu, należy stwierdzić, że możliwym jest przyporządkowanie jej (w całości) do jednego roku, stąd - wbrew interpretacjom organów podatkowych - nawet jeżeli byśmy stwierdzili, że koszt dotyczy okresu dłuższego niż rok podatkowy (co do czego można mieć wątpliwości gdyż jest to opłata samoistna ponoszona na podstawie umowy leasingu) uważam, że w takich warunkach opłata wstępna nie powinna być rozliczana w czasie.
Pogląd, że opłata wstępna nie powinna być rozkładana w czasie został zaprezentowany również w wyrokach wojewódzkiego sądu administracyjnego w Warszawie: z dnia 17 czerwca 2008 r., III SA/Wa 24/08, oraz 8 sierpnia 2008 r. III SA/Wa 221/08.
Zagrożenia
Zgodnie z tzw. "zasadą walutowości" zapisaną w art. 358 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) poza wyjątkami przewidzianymi w ustawie, na obszarze Polski zobowiązania mogą być wyrażone w walucie polskiej. Zobowiązanie określane jest w umowie i to już w niej winna być realizowana taka zasada. Zasada walutowości zapisana jest również w prawie dewizowym. Tam też ukonstytuowane są odstępstwa od tej reguły. Aby transakcje między podmiotami krajowymi mogły być dokonywane w walucie obcej zgoda na to musi wynikać z prawa dewizowego (może to być zgoda generalna lub indywidualna, tj. wyrażona w ogólnym lub indywidualnym zezwoleniu dewizowym).
Jak rozliczyć powyższą umowę na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
Czy taki sposób rozliczania płatności jest prawidłowy?
Czy przy regulowaniu płatności powstaną podatkowe różnice kursowe (spółka rozlicza różnice kursowe metodą podatkową)?
Według jakiego kursu należy rozliczać w koszty raty leasingowe?
Czy opłata wstępna jest w całości kup czy też należy ją rozliczyć proporcjonalnie do czasu trwania umowy?
W przypadku gdy koszt wyrażony jest w walucie obcej i zapłata dokonywana jest w tej walucie (euro), u podatnik powstaną różnice kursowe. Przeliczając kwotę na złote polskie należy zastosować kurs średni NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu. Opłata wstępna winna być uwzględniona w rachunku podatkowym jednorazowo.
W art. 15 ust. 1 zdanie drugie ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) - dalej u.p.d.o.p., ustawodawca podatkowy wskazał, że koszty poniesione w waluta NBP Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.
Przy czym, w art. 15 ust. 4e u.p.d.o.p. doprecyzowane zostało, że za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.
Skoro koszt wyrażony jest w walucie obcej i zapłata (przynajmniej w kwocie netto - czyli w części, w której jest kosztem podatkowym) dokonywana jest w takiej walucie, to u podatnika powstaną różnice kursowe.
Według bowiem regulacji art. 15a ust. 2 pkt 2 i ust. 3 pkt 2 u.p.d.o.p. różnice kursowe występują m.in. w przypadku gdy wartość poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez NBP jest wyższa (dodatnie) lub niższa (ujemne) od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia.
Odnosząc się do kwestii momentu zaliczenie do kosztów podatkowych opłaty wstępnej w leasingu, należy wskazać, że od początku 2007 r. toczą się spory o to, czy powinna ona być kosztem jednorazowo, czy też należy ją rozliczać w czasie - przez cały okres umowy.
Organy podatkowe bardzo często prezentują tutaj pogląd, że opłata wstępna winna być rozłożona w czasie. Jednak moim zdaniem nie jest to wykładania prawidłowa. Jak bowiem ustawodawca zapisał w art. 15 ust. 4d zdanie drugie u.p.d.o.p., jeżeli koszty pośrednie (a taka jest opłata wstępna) DOTYCZĄ OKRESU PRZEKRACZAJĄCEGO ROK PODATKOWY, A NIE JEST MOŻLIWE OKREŚLENIE, JAKA ICH CZĘŚĆ DOTYCZY DANEGO ROKU PODATKOWEGO, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Moim zdaniem, w przypadku gdy uiszczenie opłaty wstępnej (całej opłaty) jest warunkiem wydania przedmiotu leasingu, należy stwierdzić, że możliwym jest przyporządkowanie jej (w całości) do jednego roku, stąd - wbrew interpretacjom organów podatkowych - nawet jeżeli byśmy stwierdzili, że koszt dotyczy okresu dłuższego niż rok podatkowy (co do czego można mieć wątpliwości gdyż jest to opłata samoistna ponoszona na podstawie umowy leasingu) uważam, że w takich warunkach opłata wstępna nie powinna być rozliczana w czasie.
Pogląd, że opłata wstępna nie powinna być rozkładana w czasie został zaprezentowany również w wyrokach wojewódzkiego sądu administracyjnego w Warszawie: z dnia 17 czerwca 2008 r., III SA/Wa 24/08, oraz 8 sierpnia 2008 r. III SA/Wa 221/08.
Zagrożenia
Zgodnie z tzw. "zasadą walutowości" zapisaną w art. 358 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) poza wyjątkami przewidzianymi w ustawie, na obszarze Polski zobowiązania mogą być wyrażone w walucie polskiej. Zobowiązanie określane jest w umowie i to już w niej winna być realizowana taka zasada. Zasada walutowości zapisana jest również w prawie dewizowym. Tam też ukonstytuowane są odstępstwa od tej reguły. Aby transakcje między podmiotami krajowymi mogły być dokonywane w walucie obcej zgoda na to musi wynikać z prawa dewizowego (może to być zgoda generalna lub indywidualna, tj. wyrażona w ogólnym lub indywidualnym zezwoleniu dewizowym).