Istotą sporu w sprawie, która była przedmiotem rozstrzygnięcia Naczelnego Sądu Administracyjnego w poszerzonym składzie, jest kwestia odpowiedzialności za zaliczki na podatek dochodowy, które nie zostały pobrane przez płatnika z powodu zastosowania się do uzyskanej przez niego indywidualnej interpretacji i prawidłowa wykładnia art. 26 a ustawy – Ordynacja podatkowa. Przepis ten stanowi, że podatnik nie ponosi odpowiedzialności z tytułu zaniżenia lub nieujawnienia przez płatnika podstawy opodatkowania - do wysokości zaliczki, do której pobrania zobowiązany jest płatnik.
Sprawa dotyczy skutków wypłaty przez pracodawcę odszkodowania zgodnie z porozumieniem zawartym z pracownikiem w ramach Programu Dobrowolnych Odejść (PDO).
KOMENTARZ PRAKTYCZNY: Odpowiedzialność podatnika za zobowiązania podatkowe >
Z otrzymanej przez pracodawcę indywidualnej interpretacji wynikało, że takie odszkodowania należy zakwalifikować jako przychód zwolniony z PIT i płatnik nie ma obowiązku pobierać z tytułu ich wypłaty zaliczek na podatek dochodowy. Pracodawca zastosował się do otrzymanej interpretacji i wypłacił pracownikom odszkodowania w pełnej kwocie, bez pobierania zaliczek.
Następnie minister finansów w wydanej interpretacji ogólnej z 23 czerwca 2016 r. (nr DD3.8201.1.2016.MCA) wskazał, że świadczenia, jakie pracownik otrzymuje w związku z przystąpieniem do PDO nie są jednak objęte zwolnieniem z PIT.
Ochrona wynikająca z interpretacji podatkowej
Zgodnie z art. 14k Ordynacji podatkowej, zastosowanie się do indywidualnej interpretacji podatkowej przed stwierdzeniem jej wygaśnięcia nie może szkodzić wnioskodawcy. Wobec tego, pracodawca, który złożył w tym przypadku wniosek o interpretację, korzystał z ochrony przed negatywnymi dla siebie konsekwencjami braku pobrania zaliczki.
PROCEDURA: Wystąpienie o indywidualną interpretację podatkową >
Niestety, ze względu na ochronę przysługującą w tym zakresie pracodawcy, organy podjęły próbę wyegzekwowania zapłaty podatku od pracowników, którzy otrzymali odszkodowania, wystosowały do niektórych pracowników indywidualne wezwania.
Zdaniem spółki, organy podatkowe nie wzięły pod uwagę art. 26a par. 1 ordynacji podatkowej, zgodnie z którym podatnik (pracownik) nie ponosi odpowiedzialności z tytułu zaniżenia lub nieujawnienia przez płatnika ( pracodawcę) podstawy opodatkowania czynności, do wysokości zaliczki, którą powinien pobrać płatnik. Organy uznały, że ciężar zapłaty zaległości powinien ponieść pracownik.
Sprawa trafiła do sądu. WSA w Lubinie w wyroku z 10 października 2018 r. (I SA/Lu 489/18) stwierdził, że skoro zasadą jest powszechność opodatkowania, zaś podatnik otrzymał świadczenie niepomniejszone o należny podatek, przy czym sam nie wystąpił o interpretację przepisów dotyczących jego sytuacji prawnopodatkowej, to żadne względy nie uzasadniają przyjęcia takiej wykładni przepisu art. 26 a par. 1 Ordynacji podatkowej, która w istocie rozciągałaby funkcję ochronną interpretacji indywidualnej (wydanej dla płatnika) na podmiot nią nieobjęty (na podatnika).
Zaaprobowanie, zaproponowanej w skardze wykładni przepisu art. 26 a par. 1 Ordynacji podatkowej oznaczałoby, że zobowiązanie w wysokości odpowiadającej niepobranym zaliczkom nie byłoby w ogóle uiszczone, bowiem płatnik zostałby objęty zwolnieniem, zaś podatnik ograniczeniem odpowiedzialności.
Postanowieniem składu 7 sędziów NSA z 31 stycznia 2022 r. (sygn. II FPS 3/21) podjęto decyzję o rozpatrzenie sprawy w składzie 7 sędziów, jednak bez wydawania uchwały.
NSA niekorzystnie dla podatników
NSA w poszerzonym składzie odpowiedział na pytanie - czy przepis art. 26a par. 1 ustawy - Ordynacja podatkowa znajdzie zastosowanie do sytuacji, w której płatnik wypłacając podatnikowi wynagrodzenie ze stosunku pracy nie obliczył, nie pobrał i nie odprowadził zaliczki na podatek dochodowy, z uwagi na posiadaną interpretację indywidualną, do której się zastosował, a która to interpretacja została następnie zmieniona bądź wygasła.
NSA oddalił skargę i podzielił stanowisko organów skarbowych i WSA w Lublinie. Stwierdził, że literalna wykładnia art. 26 a par. 1 Ordynacji podatkowej, wsparta wykładnią systemową i celowościową (walka z szarą strefą), prowadzi do wniosku, iż w sytuacji, gdy płatnik został zwolniony z obowiązku obliczenia, pobrania i wpłaty podatku (zaliczki na podatek), w związku z czym zobowiązanie jego w tym zakresie wygasło, nie może być jednocześnie, niejako "wirtualnie", nadal zobowiązany do poboru zaliczki. Oznacza to, że jeśli płatnik wskutek indywidualnej interpretacji podatkowej nie pobrał podatku a następnie interpretacja została wygaszona, to kończy się odpowiedzialność płatnika. Natomiast podatnik nie jest zwolniony z tej odpowiedzialności. To podatnik odpowiada całym swoim majątkiem za zobowiązania podatkowe.
NSA w uzasadnieniu ustnym poruszył wiele wątków. Sąd stwierdził, że ma świadomość, że wyrok jest niekorzystny dla podatnika, ale wyrok ten sąd traktuje jako prawidłową wykładnię art. 26a ust. 1 Ordynacji podatkowej.
Cena promocyjna: 16.89 zł
|Cena regularna: 169 zł
|Najniższa cena w ostatnich 30 dniach: 126.75 zł
W tej ważnej sprawie istotne będzie uzasadnienie pisemne, które rozwieje pewne wątpliwości, które miał także jeden z sędziów i zgłosił zdanie odrębne.
Eksperci: Zawężenie ochrony interpretacji
- Spór w sprawie sprowadzał się do możliwości ograniczenia odpowiedzialności podatnika na podstawie przepisu art. 26a Ordynacji podatkowej za PIT z tytułu otrzymanego odszkodowania – ocenia pełnomocnik podatnika Sławomir Pilarczyk, senior manager, Tax Advisory Services, CRIDO.
- NSA wskazał, że w przypadku rozpatrywanej sprawy przepis ten znajdzie zastosowanie, jednak podatnik nadal będzie ponosić odpowiedzialność za PIT od otrzymanego odszkodowania. NSA opierając się na wykładni językowej odwołał się do literalnego brzmienia tego przepisu i wskazał, że dotyczy on wyłącznie samych zaliczek na PIT, a nie zobowiązania podatnika w zakresie PIT- podkreśla Pilarczyk.
Ekspert dodaje, że w ocenie NSA przepis art. 26a znajduje zastosowanie w sytuacji, gdy płatnik błędnie nie pobrał zaliczek na PIT ze względu na uzyskaną wcześniej indywidualną interpretację podatkową, jednak zastosowanie tego przepisu ograniczyć należy jedynie do zaliczek.
- Jak wskazał NSA, podatnik składając deklarację PIT za rok, w którym otrzymał odszkodowanie sam wykazuje podatek należny z tytułu tego odszkodowania (bez pomniejszania go o zaliczkę, która standardowo powinna być w tym przypadku pobrana przez płatnika, a nie została pobrana ze względu na uzyskaną przez płatnika interpretację) – wyjaśnia Sławomir Pilarczyk.
Jego zdaniem, w praktyce wyrok NSA sprowadza się zatem do stwierdzenia, że w sytuacji, gdy płatnik korzysta z ochrony wynikającej z błędnej indywidualnej interpretacji podatkowej w zakresie niepobranych zaliczek, to na podatniku nadal ciąży odpowiedzialność za zobowiązanie podatkowe w zakresie PIT z tytułu otrzymanego odszkodowania.
Na ciekawe aspekty zwraca uwagę kolejny ekspert
- Generalnie, mimo tego, że wyrok jest negatywny dla podatnika, to sposób interpretacji art. 26a Ordynacji podatkowej w znacznej części zasługuje na uwzględnienie – stwierdza Marek Kortała, konsultant i aplikant radcowski w zespole Tax Litigation w ALTO.
Jego zdaniem, sąd słusznie zauważył, iż uzyskanie ochrony przez pracodawcę (płatnika) wynikającej z interpretacji indywidualnej nie może przerzucać odpowiedzialności za obliczenie / płatność PIT na pracownika (podatnika) – tj. generalnie na osobę niebędącą podmiotem „profesjonalnym” w obrocie (która nie korzysta z usług księgowych, etc.). W skrócie więc, mimo że pracodawca otrzymał interpretację, to w dalszym ciągu tylko on powinien odpowiadać za podatek pracownika.
Zobacz również: MF objaśnia zasady poboru zaliczek na PIT >>
- Pewne wątpliwości może natomiast nasuwać drugi aspekt wyroku, gdzie sąd w istocie zróżnicował sytuację między pracownikami którzy zadeklarowali podatek (z tyt. czynności objętej interpretacją) a tymi którzy tego nie zrobili – podkreśla Marek Kortała.
Ekspert podkreśla, że w aspekcie teoretycznym takie zróżnicowanie z pewnością znajduje uzasadnienie, jednak w praktyce podatnicy, którzy zdecydowali się przyjąć ostrożnościowe podejście (zapłata podatku i domaganie się nadpłaty) mogą znaleźć się w gorszej sytuacji od tych którzy przyjęli podejście bardziej ryzykowne (ryzyko sporu wymiarowego z organem i potencjalnej egzekucji).
Bardziej krytycznie skutki orzeczenia ocenia kolejny ekspert
- Nie można rzecz jasna stracić z pola widzenia, że interpretacja indywidualna chroni jej adresata. Jednakże w sytuacji, w której to na płatniku ciąży obowiązek prawidłowego obliczenia, poboru i zapłaty podatku w imieniu podatnika - trudno oczekiwać od podatnika, że będzie jednak płatnikowi patrzeć na ręce i dublować złożone przez niego wnioski o wydanie interpretacji indywidualnej – zauważa Bartosz Kubista, adwokat, doradca podatkowy w GLC.
Ekspert dodaje, że strach pomyśleć, co by się stało, gdyby oba rozstrzygnięcia przyjmowały odmienne stanowisko.
- Uważam, że dzisiejsze orzeczenie NSA może skierować linię orzeczniczą w niebezpiecznym kierunku zawężania zakresu ochrony interpretacji indywidualnej i tworzenia wyłomów w wydawałoby się powszechnym i nieograniczonym zakresie ochrony podatników z art. 26a Ordynacji podatkowej - stwierdza Bartosz Kubista.
Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w składzie 7 sędziów z 14 lutego 2022 r., sygn. akt II FSK 210/19
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------
Linki w tekście artykułu mogą odsyłać bezpośrednio do odpowiednich dokumentów w programie LEX. Aby móc przeglądać te dokumenty, konieczne jest zalogowanie się do programu. Dostęp do treści dokumentów w programie LEX jest zależny od posiadanych licencji.
