Rządowe założenia zmian w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz w Ordynacji podatkowej mają związek z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z 13 lipca 2013 r. Trybunał orzekł w nim niezgodność z konstytucją art. 20 ust. 3 ustawy o PIT za lata 1998-2006 dotyczący opodatkowania dochodów ze źródeł nieujawnionych oraz art. 68 § 4 Ordynacji podatkowej obejmującego przedawnienie zobowiązania ze źródeł nieujawnionych.

Zobacz: TK: sankcyjna stawka PIT od ukrytego dochodu jest zgodna z konstytucją >>

Co prawda Trybunał wypowiedział się w kwestii art. 20 ust. 3 ustawy o PIT obowiązującego w latach 1998 - 2006, mimo to w wyroku stwierdził, że zmiany wymaga także ten przepis w obecnym brzmieniu. Ponadto Naczelny Sąd Administracyjny oraz Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim zwróciły się do Trybunału Konstytucyjnego o zbadanie zgodności z konstytucją obecnego brzmienia art. 20 ust. 3 ustawy o PIT.

Rządowe założenia zmian w ustawie o PIT i Ordynacji podatkowej dodają do ustawy o podatku dochodowym nowy rozdział, który będzie kompleksowo regulował zasady opodatkowania przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych.

Zobacz: Będą nowe zasady opodatkowania nieujawnionych przychodów >>

Definicja przychodów ze źródeł nieujawnionych

Założenia zmian definiują przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych. Będą nimi:

•przychody o pochodzeniu niewskazanym przez podatnika i nieustalonym przez organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej, czyli przychody, których źródło/pochodzenie jest nieznane i niemożliwe jest jego ustalenie);
• przychody o wysokości niewykazanej prawidłowo przez podatnika i nie jest możliwe określenie lub ustalenie do nich zobowiązania podatkowego przez organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej, czyli przychody z określonego źródła/źródeł, których wysokość nie została wykazana prawidłowo przez podatnika i nie jest możliwe ich ustalenie oraz gdy jednocześnie wartość ponoszonych wydatków wskazuje na osiąganie przychodów/dochodów w wysokości wyższej od wykazanej lub ustalonej.

Przychodami nieznajdującymi pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych będzie zatem za każdym razem nadwyżka wydatków nad przychodami (dochodami) opodatkowanymi lub przychodami (dochodami) nieopodatkowanymi.

Wydatki ponoszone przez podatnika obejmą zarówno gromadzenie mienia w rozumieniu art. 44 Kodeksu cywilnego (czyli nieruchomości, ruchomości, prawa majątkowe, papiery wartościowe, środki finansowe), jak i wydatkowanie pieniędzy, które nie prowadzi do gromadzenia mienia (np. konsumpcja, darowizny, pożyczki).

Źródłem pokrycia wydatków ponoszonych przez podatnika będą przychody (dochody):

•opodatkowane – których pochodzenie zostało ustalone oraz które zostały opodatkowane właściwym podatkiem, np. od spadków i darowizn, rolnym, o ile podatnik mógł sfinansować z nich określone wydatki;
•nieopodatkowane – których pochodzenie zostało ustalone, o ile podatnik mógł z nich sfinansować określone wydatki i były równocześnie wolne od podatku lub zwolnione z opodatkowania na podstawie właściwych przepisów (np. ustawy o podatku dochodowym), nie podlegały opodatkowaniu albo objęte były obowiązkiem podatkowym, jednak doszło do wygaśnięcia zobowiązania podatkowego mimo braku zapłaty (np. zaniechanie, umorzenie, przedawnienie zobowiązania zadeklarowanego albo wynikającego z decyzji).

Zobacz: Nowa definicja przychodów z nieujawnionych źródeł >>

Obowiązek podatkowy

Obowiązek podatkowy w zakresie przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych obejmie osoby fizyczne podlegające w roku podatkowym zarówno nieograniczonemu, jak i ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Obowiązek podatkowy z tytułu przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych powstanie w momencie wystąpienia nadwyżki wydatków nad przychodami (dochodami) opodatkowanymi lub przychodami (dochodami) nieopodatkowanymi.

Projekt zakłada, że w przypadku braku dowodu przeciwnego, udziały we wspólnych wydatkach, przychodach (dochodach) opodatkowanych lub przychodach (dochodach) nieopodatkowanych są równe.

Pozostałe propozycje zmian

Projekt przyjmuje jako zasadę, że w pierwszej kolejności trzeba dążyć do ustalenia źródła pochodzenia przychodów i ich opodatkowania podatkiem dochodowym innym niż według 75 proc. stawki sankcyjnej lub innym rodzajem podatku na podstawie odrębnych ustaw. W momencie, gdy nie uda się zastosować powyższej zasady, będzie ustalany podatek od przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych.

W myśl proponowanych zmian, zobowiązanie podatkowe z tytułu opodatkowania przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych nie powstanie, jeżeli decyzja ustalająca to zobowiązanie zostanie doręczona po upływie 10 lat licząc od końca roku, w którym powstał obowiązek podatkowy.

Ponadto wprowadzone będzie domniemanie, że uzyskane przez podatnika dochody wynikają z czynności, które mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy. Domniemanie to będzie można obalić wykazując, że przychody wynikają z czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy.

Do obowiązków dowodowych w postępowaniu w sprawie opodatkowania przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych będą miały zastosowanie przepisy Ordynacji podatkowej, dotyczące dowodów.

- Ministerstwo Finansów akcelerując swe działania skoncentrowane na zwiększeniu wpływów do budżetu państwa poprzez zamykanie dróg optymalizacji podatkowej oraz egzekucję zaległości podatkowych nie mogło pominąć kwestii nieujawnionych źródeł przychodów lub przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach, które to stanowią słaby punkt legislacji prawnopodatkowej w Polsce. Analiza całości projektowanych przepisów prowadzi do konkluzji, że MF tworząc projekt nowelizacji posłużyło się wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego w bardzo selektywny sposób poprzez zaczerpnięcie jedynie tych uwag TK, które wskazywały na konieczność karania nieuczciwych podatników. Przygotowana przez Ministerstwo nowelizacja ma na celu przede wszystkim zablokowanie możliwości wznawiania postępowań prowadzonych z tego tytułu za lata podatkowe od 2007 roku do chwili obecnej. Zarówno Naczelny Sąd Administracyjny jak i Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zwróciły się do Trybunału Konstytucyjnego w związku z rozpatrywanymi przez siebie oddzielnymi sprawami z pytaniem prawnym dotyczącym zgodności art. 20 ust. 3 ustawy o PIT z Konstytucją, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. Sprawa został przekazana do rozpoznania przez pełny skład TK. Jako że zmiany w brzmieniu przepisu miały charakter raczej gramatyczny, wątpliwym jest, aby TK uznał obecne brzmienie art. 20 ust. 3 ustawy o PIT jako zgodne z ustawą naczelną. Tym samym organy podatkowe mogą zostać zobligowane do zwrotu kolejnych nadpłat podatków z tytułu niesłusznie zapłaconych podatków w 75 proc. stawce sankcyjnej. Przedłużenie terminu przedawnienia aż do 10 lat od końca roku, w którym powstał obowiązek podatkowy spowoduje, że bez względu na wyrok TK, podatnicy wobec których ustalono zobowiązanie podatkowe z tytułu nieujawnionych źródeł przychodów, a wobec których zgodnie z przepisami przejściowymi, nie minął jeszcze termin przedawnienia określony w starej wersji art. 68 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa, nie będą mogli liczyć na pozytywne zakończenie sprawy. Zwróćmy również uwagę na wprowadzenie nowej stawki podatku, mianowicie 55 proc., w sytuacji, jeśli podatnik dokona autodenuncjacji, wskazując źródło przychodów, od których zobowiązanie podatkowe uległo przedawnieniu. W projektowanych przepisach nie zostały natomiast zawarte wskazówki TK co do nowelizacji przepisów w sposób korzystny dla podatników, np. wprowadzenie różnych stawek podatku w zależności od stopnia zawinienia podatnika lub od wysokości kwoty ukrytego dochodu. Tymczasem, jak wskazuje MF w samym uzasadnieniu projektu, we Francji, Belgii czy Hiszpanii stawka podatku jest uzależniona od zamiaru podatnika, stopnia jego świadomości, dobrej i złej wiary. W Belgii, niezawinione „ukrycie” dochodów skutkuje brakiem sankcji. Niestety, MF oceniło ten pomysł jako „abstrakcyjny”. Najwyraźniej, przewidując dość nieudolne ustalanie świadomości czy winy podatnika przez organy podatkowe w Polsce (co jest widoczne w postępowaniach w zakresie tzw. transakcji karuzelowych w VAT) MF preferuje rozwiązanie, w którym wszystkim po równo trzeba kazać płacić 75 proc. podatku a intencje podatnika w ukrywaniu dochodów pozostawić do badania w trakcie postępowania karnoskarbowego – komentuje mecenas Robert Nogacki z Kancelarii Prawnej Skarbiec.

Z omawianych założeń zmian w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz Ordynacji podatkowej powstanie teraz projekt ustawy, który trafi pod obrady rządu, a następnie do prac w Sejmie.

Kancelaria Prawna Skarbiec, specjalizuje się w kompleksowej obsłudze prawnej podmiotów gospodarczych.