Pytanie
Jesteśmy spółką jawną na podatku liniowym (pełne księgi), badaną przez Biegłego Rewidenta. Firma chce użytkować samochód osobowy w ramach działalności gospodarczej - brak ewidencji. Rozważa zakup samochodu osobowego, najem lub leasing (leasing operacyjny, mobilny albo finansowy).
Czy w przypadku zakupu samochodu lub leasingu finansowego kosztem jest amortyzacja, w przypadku leasingu operacyjnego i leasingu mobilnego rata leasingowa, a przy najmie faktura za dany okres (do wysokości ewidencji przebiegu pojazdu)?
Odpowiedź
Leasing mobilny na gruncie przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych traktowany jest jak najem, a więc w przypadku tego rodzaju leasingu konieczne jest prowadzenie ewidencji przebiegu pojazdu. W pozostałym zakresie wnioski spółki są prawidłowe.
Uzasadnienie
Opodatkowanie stron umowy leasingu na gruncie przepisów ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - dalej u.p.d.o.f., określają przepisy art. 23a-23l u.p.d.o.f. Z przepisów tych wynika przede wszystkim, że przez umowę leasingu rozumie się umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej "finansującym", oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w u.p.d.o.f. drugiej stronie, zwanej dalej "korzystającym", podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty oraz prawo wieczystego użytkowania gruntów (zob. art. 23a pkt 1 u.p.d.o.f.).
Z kolejnych przepisów wynikają cztery rodzaje leasingu samochodów, przy czym przepisy te nie używają pojęć "leasing operacyjny" czy "leasing finansowy". Są to pojęcia używane potocznie.
O leasingu finansowym w rozumieniu u.p.d.o.f. mówi się wówczas, gdy spełnione są łącznie warunki określone w art. 23f ust. 1 u.p.d.o.f., tj.:
1) umowa leasingu została zawarta na czas oznaczony;
2) suma ustalonych w umowie leasingu opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, a w przypadku zawarcia przez finansującego następnej umowy leasingu środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej będących uprzednio przedmiotem takiej umowy odpowiada co najmniej jego wartości rynkowej z dnia zawarcia następnej umowy leasingu; przepis art. 19 stosuje się odpowiednio;
3) umowa zawiera postanowienie, że w podstawowym okresie umowy leasingu odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający (ewentualnie, że finansujący rezygnuje z dokonywania odpisów amortyzacyjnych, w przypadku gdy korzystającym jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej).
W przypadkach takich przedmiot leasingu stanowi środek trwały korzystającego, który uprawniony jest do jego amortyzacji i zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych (zob. art. 22b ust. 2 pkt 3 u.p.d.o.f.), jak również do zaliczania do kosztów uzyskania przychodów części odsetkowych rat leasingowych (zob. art. 23f ust. 1 u.p.d.o.f.).
O leasingu operacyjnym w rozumieniu u.p.d.o.f. mówi się wówczas, gdy spełnione są łącznie warunki określone w art. 23b ust. 1 u.p.d.o.f., tj.:
1) umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym nie jest osoba wymieniona w pkt 2, została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40 proc. normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli przedmiotem umowy leasingu są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome (w przypadku samochodów 40 proc. normatywnego okresu amortyzacji to 2 lata) lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 5 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości;
2) umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, została zawarta na czas oznaczony;
3) suma ustalonych opłat w umowie leasingu, o której mowa w pkt 1 lub 2, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych (a w przypadku zawarcia przez finansującego następnej umowy leasingu środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej będących uprzednio przedmiotem takiej umowy odpowiada co najmniej jego wartości rynkowej z dnia zawarcia następnej umowy leasingu).
W przypadkach takich kosztami uzyskania przychodów korzystającego są raty leasingowe w całości (a więc zarówno w części odsetkowej, jak i kapitałowej), jak również nie mają zastosowania przepis ograniczający możliwość zaliczania do kosztów uzyskania przychodów kosztów używania niewprowadzonego do ewidencji środków trwałych samochodu osobowego (zob. art. 23 ust. 3b w zw. z art. 23 ust. 1 pkt 46 u.p.d.o.f.), a w konsekwencji w przypadkach takich nie trzeba prowadzić ewidencji przebiegu pojazdu.
Przedmiotem trzeciego rodzaju leasingu w rozumieniu u.p.d.o.f. mogą być wyłącznie grunty lub prawo wieczystego użytkowania gruntów (zob. art. 23i u.p.d.o.f.), a więc ten rodzaj leasingu jest w omawianej sytuacji nie istotny.
Pozostałe umowy leasingu należą do czwartej z wymienionych grup. W przypadku takich rodzajów leasingu do opodatkowania stron umowy stosuje się przepisy, o których mowa w art. 11, art. 22 i art. 23, dla umów najmu i dzierżawy (zob. art. 23l u.p.d.o.f.).
Dodać przy tym należy, że do tej ostatniej grupy umów leasingu należy tzw. leasing mobilny. Powoduje to, że ewidencja przebiegu samochodu będzie musiała być w przedstawionej sytuacji prowadzona nie tylko w przypadku wynajęcia samochodu osobowego, ale także w przypadku leasingu mobilnego samochodu osobowego (zresztą ten rodzaj leasingu to w istocie po prostu długoterminowy wynajem). W pozostałym zakresie wnioski spółki są prawidłowe, tj. w przypadku zakupu samochodu lub leasingu finansowego (w rozumieniu u.p.d.o.f.) kosztem spółki jawnej (a precyzyjniej – wspólników spółki) będzie amortyzacja (w przypadku leasingu finansowego dodatkowo części odsetkowe rat leasingowych), zaś w przypadku leasingu operacyjnego (w rozumieniu u.p.d.o.f.) – raty leasingowe.
Odpowiedź pochodzi z programu Vademecum Głównego Księgowego