Jeżeli łączna kwota należności, wypłacanych z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o CIT (m.in. odsetki, należności licencyjne i dywidendy) na rzecz podmiotu powiązanego, przekroczyła w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwotę 2 mln zł na rzecz tego samego podatnika, płatnicy są obowiązani pobrać w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat według stawki podatku określonej w art. 21 ust. 1 pkt 1 lub art. 22 ust. 1 od nadwyżki ponad kwotę 2 mln zł, m.in. bez możliwości niepobrania podatku na podstawie właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, a także bez uwzględniania zwolnień lub stawek wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. 

 

Zwrot WHT w ramach systemu pay&refund

W takim przypadku możliwe jest wnioskowanie o zwrot WHT w ramach systemu pay&refund. Niemniej jednak postępowania w tym zakresie mogą być długotrwałe  - trwają sześć miesięcy lub dłużej (w przypadku konieczności dokonania określonych czynności, zawieszenia postępowania czy też opóźnień spowodowanych z winy strony albo z przyczyn niezależnych od organu).

Dodatkowo, zatrzymanie środków na okres około pół roku czy też ciągła niepewność co do pozytywnego rozpatrzenia wniosku o zwrot mogą mieć wpływ na rozliczenia, w tym płynność finansową, podmiotu, który uregulował zobowiązanie wynikające z WHT. 

Czytaj też w LEX: Rozliczanie należności opodatkowanych „u źródła” krok po kroku >

Jest kilka rozwiązań tej problematycznej sytuacji. Możliwe jest bowiem skorzystanie z preferencji w podatku u źródła w przypadku:

  • złożenia oświadczenia zarządu o spełnieniu warunków do preferencji WHT (składane pod rygorem odpowiedzialności karnej), 
  • posiadania opinii o stosowaniu preferencji.

W odniesieniu do tej drugiej możliwości, organ w wydanej opinii może orzec możliwość:

  • zastosowania zwolnienia z poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłacanych na rzecz podatnika należności lub
  • stosowania stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobraniu podatku zgodnie z taką umową.

Wydaje się zatem, że uzyskanie opinii o stosowaniu preferencji jest korzystniejszą opcją niż pobór i następnie wnioskowanie o zwrot WHT.

Czytaj też w LEX: Zasady poboru podatku u źródła (WHT) od 1 stycznia 2023 r. > 

Zobacz również: Rozliczenie podatku u źródła nadal pełne wątpliwości >>

 

Procedura wnioskowania o wydanie opinii o stosowaniu preferencji

Płatnik (polski podmiot wypłacający, np. odsetki, należności licencyjne czy też dywidendy) może wystąpić z wnioskiem o wydanie opinii o stosowaniu preferencji (formularz WH-WOP). Z wnioskiem tym może wystąpić również podatnik (formularz WH-WOZ), a nawet podmiot dokonujący wypłaty należności za pośrednictwem podmiotów prowadzących rachunki papierów wartościowych albo rachunki zbiorcze (formularz WHWOE). Opłata od wniosku o wydanie opinii o stosowaniu preferencji wynosi 2 tys. zł.

We wniosku niezbędne jest wykazanie spełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 3-9 lub w art. 22 ust. 4-6 ustawy o CIT albo warunków zastosowania umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania (UPO), umożliwiających skorzystanie z preferencji. Należy przy tym przedłożyć dowodzące temu odpowiednie oświadczenia i dokumenty.

Sprawdź w LEX: Czy można złożyć jeden wniosek WH-WOP, jeśli wniosek dotyczy dwóch rodzajów dochodu? >

Na gruncie ww. art. 21 zwolnienie występuje, co do zasady, gdy:

  • wypłacającym odsetki lub należności licencyjne jest m.in. spółka będąca podatnikiem podatku dochodowego, mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Polski;
  • uzyskującym przychody jest spółka podlegająca w innym niż Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania, która nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania;
  • pomiędzy spółkami istnieją bezpośrednie lub pośrednie powiązania kapitałowe w wysokości nie mniej niż 25 proc. udziałów (akcji) – powiązanie nieprzerwanie przez okres co najmniej dwóch lat;
  • rzeczywistym właścicielem należności jest spółka, o której mowa w pkt 2 albo zagraniczny zakład tej spółki, jeżeli dochód osiągnięty w następstwie uzyskania tych należności podlega opodatkowaniu w tym państwie członkowskim Unii Europejskiej, w którym ten zagraniczny zakład jest położony.

Art. 22 ustawy o CIT przewiduje natomiast następujące przesłanki umożliwiające zwolnienie z WHT:

  • wypłacającym dywidendę jest spółka mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
  • uzyskującym dochody (przychody) z dywidend jest spółka podlegająca w Rzeczypospolitej Polskiej lub w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do EOG, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania;
  • spółka, o której mowa w pkt 2, posiada bezpośrednio nie mniej niż 10 proc. udziałów (akcji) w kapitale spółki, o której mowa w pkt 1;
  • spółka, o której mowa w pkt 2, nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania;
  • spółka uzyskująca dochody (przychody) z dywidend posiada udziały w spółce wypłacającej te należności w wysokości nie mniej niż 10 proc. nieprzerwanie przez okres dwóch lat.

Zobacz procedurę: Zwolnienie z CIT dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych >

W odniesieniu natomiast do preferencji wynikających z umów o unikaniu podwójnego opodatkowania – warunki zastosowania zwolnienia lub obniżonej stawki należy rozpatrywać na gruncie konkretnej UPO.

Na rozpatrzenie wniosku o wydanie opinii o stosowaniu preferencji organy mają co do zasady sześć miesięcy – obowiązują tu te same zasady co w przypadku ubiegania się o zwrot podatku. Niemniej jednak wniosek o wydanie opinii składa się jeszcze przed dokonaniem płatności, których wniosek ten dotyczy.  

  

[E-book] CIT. Komentarz. Podatki i rachunkowość [PRZEDSPRZEDAŻ]
[E-book] CIT. Komentarz. Podatki i rachunkowość [PRZEDSPRZEDAŻ]

Paweł Małecki, Małgorzata Mazurkiewicz

Sprawdź  

Udało się uzyskać opinię – i co dalej?

Jeżeli zdaniem organu nie zaistniały przesłanki odmowy wydania opinii o stosowaniu preferencji, to podmiot, który uzyskał opinię, co do zasady, może cieszyć się jej „ochroną” przez okres 36 miesięcy od dnia jej wydania. 

W przypadku jednak istotnej zmiany okoliczności faktycznych, które mogą mieć wpływ na spełnienie warunków korzystania ze zwolnienia, wynikających z ustawy o CIT albo warunków zastosowania umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, podmiot, który wnioskował o wydanie opinii, jest zobowiązany do poinformowania o nowych okolicznościach w terminie 14 dni od dnia, w którym dowiedział się lub przy zachowaniu należytej staranności powinien się dowiedzieć, że doszło do zmiany stanu faktycznego podanego we wniosku WH-WOP, WH-WOZ lub WHWOE.

Istotne jest jednakże to, że uzyskana opinia może wygasnąć szybciej niż po upływie 36 miesięcy, tj.:

  • ostatniego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym upłynął ww. termin 14 dni, jeżeli zgodnie z tym przepisem wnioskodawca poinformował organ podatkowy o istotnej zmianie okoliczności;
  • z dniem, w którym podatnik, którego dotyczy ta opinia, przestał spełniać warunki ustawy o CIT albo warunki zastosowania umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, jeżeli wnioskodawca nie poinformował o tym organu podatkowego. 

Wydaje się zatem, że jeżeli podmiot, dla którego została wydana opinia o stosowaniu preferencji, poinformuje organ, iż doszło do istotnej zmiany stanu faktycznego, która może (choć nie musi) mieć wpływ na stosowane przez niego preferencje w WHT to wówczas z automatu opinia ta wygasa w określonym wyżej terminie.

Istotne jest przy tym to, że nawet jeżeli zdaniem płatnika, podatnika lub innego podmiotu doszło do istotnej zmiany, a w opinii organu zmiana ta mogła nie mieć znaczenia dla wydanej opinii, to opinia ta, na gruncie regulacji ustawowych, tak czy inaczej wygasa.

Przyjmując racjonalne podejście, urząd powinien weryfikować, czy nowe okoliczności (o których powiadomiono organ) są na tyle istotne, aby doszło do wygaśnięcia opinii – jeżeli analiza wykaże, że nie, to ta nie powinna wygasać. 

Niemniej jednak, jeżeli nie dojdzie do poinformowania organu o zmianach, to opinia wygaśnie już w dniu zaistnienia tychże zmian (nie ma zatem ww. chroniącego dany podmiot miesięcznego okresu). Można jednakże zastanawiać się, czy opinia wygaśnie, nawet jeżeli organy nie spostrzegą, że zaistniały nowe okoliczności mogące mieć wpływ na preferencje WHT. Wydaje się przy tym, że urząd nie jest zobligowany do wydania pisma wskazującego na wygaśnięcie opinii. W teorii może zatem dojść do sytuacji, iż organy stwierdzą, że opinia wygasła, lecz nie wskażą na ten fakt zainteresowanemu płatnikowi, podatnikowi lub innemu podmiotowi. 

 

Czym jest istotna zmiana okoliczności? 

Ustawa nie określa katalogu zdarzeń, które mogą być uznawane za istotne, tj. wpływające na wydaną opinię o stosowaniu preferencji. Wydaje się jednak, że chodzi jedynie o zmianę warunków, mających wpływ na opodatkowanie wypłacanych należności.  

Przykładowo, można zastanawiać się, czy zmiana udziałowca zarówno podatnika, jak i płatnika w przypadku płatności odsetkowych powoduje wygaśnięcie opinii. Sprawę te można analizować pod kątem ustawy o CIT oraz UPO. 

Na gruncie CIT status podatkowy udziałowca ma znaczenie w kontekście spełnienia warunku pośredniego powiązania kapitałowego. Niemniej jednak, co jeżeli nowym udziałowcem byłaby spółka posiadająca siedzibę w tym samym państwie co poprzedni właściciel podmiotów dokonujących transakcję? Wydaje się, że taka zmiana stanu faktycznego nie powinna wpływać na opodatkowanie wypłacanych należności.  Z uwagi na niejasność przepisów, lepiej jednakże przyjąć podejście, iż zmiana udziałowca jest istotną zmianą podlegającą zgłoszeniu organom. W odniesieniu do UPO, sytuacja może być różna w zależności od tego, na podstawie której z umów stosuje się preferencje w WHT. Przykładowo, UPO Polska-USA nie wskazuje, aby warunkiem zwolnienia odsetek z WHT było istnienie określonych powiązań pomiędzy pożyczkodawcą i pożyczkobiorcą. 

Podsumowując, w opisanej wyżej sytuacji, wydaje się, że mogłoby dojść do wygaśnięcia opinii na gruncie ustawy o CIT, nie na gruncie UPO Polska-USA.

Przepisy regulujące wygasanie opinii o stosowaniu preferencji w podatku u źródła niewątpliwie wymagają doprecyzowania. Nie można być bowiem pewnym, kiedy dochodzi do istotnej zmiany okoliczności wpływającej na stosowanie zwolnienia lub obniżonej stawki w WHT. Do czasu wyjaśnienia przepisów, lepiej informować organy o zachodzących zmianach i ponownie występować o wydanie opinii o stosowaniu preferencji.

Weronika Sydow, konsultant podatkowy w ABC Tax

 

 

-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Linki w tekście artykułu mogą odsyłać bezpośrednio do odpowiednich dokumentów w programie LEX. Aby móc przeglądać te dokumenty, konieczne jest zalogowanie się do programu. Dostęp do treści dokumentów w programie LEX jest zależny od posiadanych licencji.