1. Wprowadzenie
Zgodnie z art. 111 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535) – dalej u.p.t.u., podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących. Naruszenie tego obowiązku może być dla podatników bardzo kosztowne, bowiem do czasu rozpoczęcia prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących tracą oni prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę stanowiącą równowartość 30% kwoty podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług. Ponadto, jeśli podatnik nie rozpocznie ewidencjonowania obrotu i kwot podatku należnego w obowiązujących terminach, utraci prawo do odliczenia od podatku należnego kwoty wydatkowanej na zakup każdej z kas rejestrujących zgłoszonych na dzień rozpoczęcia (powstania obowiązku) ewidencjonowania (prawo to dotyczy 50% ceny netto zakupu kasy, nie więcej jednak niż 2500 zł).
Oczywiście obowiązki w zakresie ewidencji w kasach rejestrujących dotyczą tylko obrotu objętego przepisami ustawy o VAT. W piśmie z dnia 9 maja 2005 r., PP/443-44-2-2/05, Serwis Podatkowy 2005, nr 12, s. 57, urząd skarbowy w Opolu wyjaśnił:
„(...) Zgodnie z art. 111 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.) podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą w formie indywidualnych gospodarstw rolnych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących. Natomiast zgodnie z art. 29 ustawy o VAT obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Świadczenie usług określonych w art. 27 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy o VAT, dla których podatnik będzie opodatkowany w kraju członkowskim nie zwiększa obrotu, o którym mowa w ww. cytowanym art. 29 ust. 1 ustawy. Określenie miejsca opodatkowania usług świadczonych przez Pana na terytorium Niemiec zawiera art. 27 ust. 2 pkt 2 cyt. ustawy, zgodnie z którym w przypadku świadczenia usług związanych z nieruchomością, w tym także świadczonych przez rzeczoznawców majątkowych i pośredników w obrocie nieruchomościami oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego - miejscem świadczenia usług jest miejsce położenia nieruchomości. Powyższe oznacza, że w przypadku świadczenia usług związanych z konkretną nieruchomością położoną na terytorium Niemiec, czynności te nie będą opodatkowane (polskim) podatkiem od towarów i usług. Miejscem świadczenia tych usług jest miejsce położenia nieruchomości, w opisanym stanie faktycznym Niemcy, w konsekwencji opodatkowanie nastąpi na terytorium tego państwa według zasad w państwie tym obowiązujących.
Tak więc, jeżeli będzie Pan świadczył usługi montażu schodów wraz z ich dostawą na konkretnej nieruchomości na terenie Niemiec, a nabywcą będzie osoba fizyczna to będzie Pan zobowiązany dokonać rejestracji w kraju położenia nieruchomości. Oznacza to, że w konsekwencji opodatkowanie nastąpi na terytorium tego państwa według zasad w państwie tym obowiązujących. W przypadku rejestracji w kraju członkowskim należy natomiast stosować takie zasady ewidencjonowania jakie obowiązują w kraju rejestracji. W świetle powyższego nie dolicza się do obrotu mającego wpływ na ustalenie obowiązku posiadania kasy rejestrującej przychodów uzyskiwanych z czynności określonej w art. 27 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy o VAT, dla których podatnik będzie opodatkowany w kraju członkowskim.”
Na podstawie art. 111 ust. 7 u.p.t.u., minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze rozporządzenia, może zwolnić na czas określony niektóre grupy podatników oraz niektóre czynności z obowiązku ewidencji w kasie rejestrującej, ze względu na rodzaj prowadzonej działalności lub wysokość obrotu.
2. Przepisy wykonawcze do art. 111 u.p.t.u.
Do końca 2007 r. aktem wykonawczym, o którym mówi art. 111 u.p.t.u., było rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 25 czerwca 2007 r. w sprawie kas rejestrujących (Dz. U. Nr 116, poz. 804). Od 1 stycznia 2008 r. weszło w życie rozporządzenie z dnia 20 grudnia 2007 r. w sprawie kas rejestrujących (Dz. U. Nr 245, poz. 1807). Obecnie jest to, obowiązujące od 1 lipca 2008 r. rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 27 czerwca 2008 r. w sprawie kas rejestrujących (Dz. U. Nr 113, poz. 720) – dalej r.k.r.
3. Zwolnienie przedmiotowe
Na podstawie § 2 pkt 1 r.k.r., do dnia 31 grudnia 2008 r. zwolniona z obowiązku ewidencjonowania w kasie została sprzedaż w zakresie czynności wymienionych w załączniku do r.k.r. Zakres tego zwolnienia nie zmienił się istotnie w stosunku do roku ubiegłego; w niektórych przypadkach wprowadzono dodatkowy warunek dokumentowania sprzedaży fakturami VAT. I tak obecnie ze zwolnienia korzystają:
1) usługi związane z rolnictwem oraz chowem i hodowlą zwierząt (PKWiU ex 01.4), z wyjątkiem usług weterynaryjnych, z wyłączeniem:
a) usług wypożyczania sprzętu rolniczego i ogrodniczego bez obsługi,
b) usług ślusarskich i kowalskich;
2) energia elektryczna, gaz, para wodna i gorąca woda (PKWiU 40);
3) woda zgromadzona w zbiornikach i woda oczyszczona, usługi w zakresie rozprowadzania wody (PKWiU 41);
4) usługi świadczone przez obozowiska dla dzieci (PKWiU 55.23.11);
5) usługi krótkotrwałego zakwaterowania pozostałe, gdzie indziej niesklasyfikowane, z wyłączeniem usług hotelarskich i turystycznych – których świadczenie przez podatnika w całym zakresie dokumentowane jest fakturą (PKWiU ex 55.23.15);
6) przewozy miejskie rozkładowe pasażerskie, inne niż kolejowe, za które pobierane są ceny urzędowe ustalone przez gminę (Radę m.st. Warszawy) lub związek komunalny (PKWiU ex 60.21.2);
7) przewozy rozkładowe pasażerskie pozostałe, gdzie indziej nie sklasyfikowane, za które pobierane są ceny urzędowe ustalone przez gminę (Radę m.st. Warszawy) lub związek komunalny (PKWiU ex 60.21.42);
8) przewozy pasażerskie z wykorzystaniem ludzkiej lub zwierzęcej siły pociągowej;
9) usługi magazynowania i przechowywania towarów pozostałe - wyłącznie przechowywanie i dozór mienia - których świadczenie przez podatnika w całym zakresie dokumentowane jest fakturą (PKWiU ex 63.12.14);
10) usługi przechowalni bagażu na dworcach kolejowych - wyłącznie świadczone przy użyciu urządzeń służących do automatycznej obsługi, które w systemie bezobsługowym przyjmują należność;
11) usługi przechowalni bagażu na dworcach autobusowych - wyłącznie świadczone przy użyciu urządzeń służących do automatycznej obsługi, które w systemie bezobsługowym przyjmują należność;
12) usługi pocztowe i kurierskie, z wyłączeniem usług w zakresie przygotowania oraz dostawy towarów na zamówienie (PKWiU ex 64.1);
13) usługi telekomunikacyjne (PKWiU 64.2);
14) usługi pośrednictwa finansowego (PKWiU 65-67);
15) usługi w zakresie wynajmowania nieruchomości na własny rachunek - których świadczenie przez podatnika w całym zakresie dokumentowane jest fakturą (PKWiU 70.2);
16) usługi obsługi nieruchomości świadczone na zlecenie - których świadczenie przez podatnika w całym zakresie dokumentowane jest fakturą (PKWiU 70.3);
17) usługi prawnicze, rachunkowo-księgowe, badania rynków i opinii publicznej, doradztwa w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania (PKWiU 74.1);
18) usługi architektoniczne i inżynierskie - wyłącznie usługi rzeczoznawstwa - których świadczenie przez podatnika w całym zakresie dokumentowane jest fakturą (PKWiU ex 74.2);
19) usługi rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu - których świadczenie przez podatnika w całym zakresie dokumentowane jest fakturą (PKWiU 74.5);
20) usługi detektywistyczne i ochroniarskie - których świadczenie przez podatnika w całym zakresie dokumentowane jest fakturą (PKWiU 74.6);
21) usługi sprzątania i czyszczenia obiektów (PKWiU 74.7);
22) usługi sekretarskie i tłumaczenia, z wyłączeniem usług drukarskich i powielaczowych (PKWiU ex 74.83);
23) usługi komercyjne pozostałe, gdzie indziej niesklasyfikowane, z wyłączeniem usług związanych z organizacją wystaw i targów - których świadczenie przez podatnika w całym zakresie dokumentowane jest fakturą (PKWiU ex 74.84);
24) usługi w zakresie administracji publicznej, obrony narodowej, obowiązkowych ubezpieczeń społecznych (PKWiU 75);
25) usługi w zakresie edukacji (PKWiU 80);
26) usługi w zakresie ochrony zdrowia i opieki społecznej (PKWiU 85);
27) usługi w zakresie gospodarki ściekami oraz wywozu i unieszkodliwiania odpadów, usługi sanitarne i pokrewne (PKWiU 90.0);
28) usługi świadczone przez organizacje członkowskie, gdzie indziej nie skalsyfikowane (PKWiU 91);
29) usługi związane z rekreacją, kulturą i sportem, z wyłączeniem usług związanych z filmami i taśmami wideo oraz wyświetlaniem filmów na innych nośnikach (PKWiU ex 92);
30) usługi pogrzebowe i pokrewne (PKWiU 93.03);
31) usługi pozostałe, gdzie indziej niesklasyfikowane, wyłącznie w zakresie usług schronisk dla zwierząt (PKWiU ex 93.05);
32) usługi świadczone w gospodarstwach domowych (PKWiU 95);
33) usługi świadczone przez organizacje i zespoły eksterytorialne (PKWiU 99).
W związku z powiązaniem zwolnienia z warunkiem fakturowania sprzedaży (pozycje 5,9,15,16,18-20 i 23 załącznika i powyższej listy), § 2 pkt 2 r.k.r. wprowadza do dnia 31 października 2008 r. zwolnienie z obowiązku ewidencjonowania dla czynności w tych pozycjach wymienionych, objętych zwolnieniem do 30 czerwca 2008 (a zatem bez konieczności spełnienia warunki wystawiania faktur VAT).
Istotnej zmianie nie uległa także część druga załącznika, obejmująca sprzedaż dotyczącą poszczególnych czynności (pozycje 34-46). Zwolnienie do 31 grudnia 2008 r. obejmuje zatem także:
1) dostawę towarów i świadczenie usług przez podatnika na rzecz jego pracowników oraz przez spółdzielnie mieszkaniowe na rzecz członków lub innych osób, którym przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, lub które są właścicielami lokali położonych w budynkach administrowanych przez spółdzielnie mieszkaniowe, jak również przez wspólnoty mieszkaniowe na rzecz właścicieli tych lokali; zwolnienie to nie dotyczy podatników, którzy rozpoczęli ewidencjonowanie tych usług (sprzedaży towarów) przed dniem 1 lipca 2008 r.
2) świadczenie usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, o ile łącznie zostaną spełnione następujące warunki (to zwolnienie także nie dotyczy podatników, którzy rozpoczęli ewidencjonowanie tych usług przed dniem 1 lipca 2008 r.):
a) każde świadczenie usługi dokonane przez podatnika jest dokumentowane fakturą, w której zawarte są m.in. dane identyfikujące odbiorcę,
b) liczba wszystkich dokonanych operacji świadczenia usług, o których mowa w pkt 1, w 2007 r. nie przekroczyła 50, przy czym liczba odbiorców tych usług w tym okresie była mniejsza niż 20; zwolnienie dotyczy również podatników rozpoczynających wykonywanie sprzedaży w 2008 r., jeżeli do końca 2008 r. podatnik spełni warunki, o których mowa w tej pozycji załącznika, z tym że w przypadku podatników rozpoczynających wykonywanie czynności w drugiej połowie 2008 r. jeżeli liczba operacji świadczenia tych usług do końca roku nie przekroczy odpowiednio 25, a liczna odbiorców tych usług – 10;
3) dostawę nieruchomości,
4) dostawę towarów w systemie wysyłkowym (pocztą lub przesyłkami kurierskimi), z wyjątkiem dostawy paliw płynnych, gazowych oraz dostaw towarów wymienionych w § 4 r.k.r., za które to czynności zapłata w całości następuje za pośrednictwem poczty lub banku na rachunek bankowy podatnika, pod warunkiem, że z ewidencji i z dowodów dokumentujących transakcję jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie transakcji zapłata dotyczyła; zwolnienie to nie dotyczy podatników, którzy rozpoczęli ewidencjonowanie tych usług przed dniem 1 lipca 2008 r., a ponadto skorzystanie z tego zwolnienia jest możliwe tylko przez podatników, którzy niezależnie od innych wymogów dotyczących zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania prowadzą szczegółową ewidencję dowodów zapłaty, na podstawie której można ustalić również dane (w tym adres) osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej lub rolnika ryczałtowego, na rzecz których dokonano wysyłki towarów;
5) świadczenie usług, za które zapłata w całości następuje za pośrednictwem poczty lub banku na rachunek bankowy podatnika, pod warunkiem, że z ewidencji i z dowodów dokumentujących transakcję jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie transakcji zapłata dotyczyła; zwolnienie to nie dotyczy podatników, którzy rozpoczęli ewidencjonowanie tych usług przed dniem 1 lipca 2008 r.
W piśmie z dnia 16 maja 2005 r., IS PP1-443/24/05, Serwis Podatkowy 2005, nr 12, s. 56, izba skarbowa w Kielcach wyjaśniła:
„(..) Pan P. zwrócił się (...) o udzielenie pisemnej interpretacji dotyczącej zagadnienia zwolnienia z obowiązku stosowania kas rejestrujących w przypadku usług dokumentowanych fakturami VAT, za które to czynności zapłata w całości następuje za pośrednictwem poczty lub banku na rachunek bankowy podatnika. (...) Z pisma podatnika wynika, że wszystkie transakcje udokumentowane są fakturami VAT, za które to czynności zapłata w całości następuje na rachunek bankowy podatnika. Ponadto Podatnik podał kwotę obrotu brutto z tytułu świadczonych usług w 2004 r. na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą w formie gospodarstw rolnych (art. 111 ust. 1 ww. ustawy), a mianowicie, że wyniosła ona 27.499 zł. Na mocy przepisu § 2 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2004 r. w sprawie kas rejestrujących, które weszło w życie z dniem 1 stycznia 2005 r. zwolniono z obowiązku ewidencjonowania czynności wymienione w załączniku do rozporządzenia część II, poz. 42. Zgodnie z przytoczoną wyżej poz. 42 załącznika do ww. rozporządzenia zwolnione z obowiązku ewidencjonowania do dnia 31 grudnia 2005 r. jest świadczenie usług (na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą w formie indywidualnych gospodarstw rolnych), za które to czynności zapłata w całości następuje za pośrednictwem poczty lub banku na rachunek bankowy podatnika, z wyłączeniem płatności dokonywanych czekiem, bankową kartą płatniczą lub kredytową, przy czym z dowodów tych jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie transakcji zapłata dotyczyła. Zgodnie z dopiskiem do tej pozycji zwolnienie nie dotyczy podatników, którzy rozpoczęli ewidencjonowanie tych usług przed dniem 1 stycznia 2005 r. (...) Jeżeli więc Podatnik, spełnia wszystkie ww. warunki, o których mowa w poz. 42 załącznika do rozporządzenia, a w szczególności warunek, że z dowodów zapłaty jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie transakcji zapłata dotyczyła, to może on korzystać dalej ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania, tj. do dnia 31 grudnia 2005 r.”
Pismo, choć odwołuje się do przepisów nieobowiązującego już rozporządzenia, dotyczy przepisu zawartego także w aktualnych regulacjach.
6) dzierżawę gruntów oraz oddanie w użytkowanie wieczyste nieruchomości gruntowych;
7) dostawę produktów (rzeczy) - dokonywana przy użyciu urządzeń służących do automatycznej sprzedaży, które w systemie bezobsługowym przyjmują należność i wydają towar, z wyjątkiem sprzedaży paliw płynnych i gazowych oraz dostawy towarów wymienionych w § 4 r.k.r.; zwolnienie to nie dotyczy podatników, którzy rozpoczęli ewidencjonowanie tych usług przed dniem 1 lipca 2008 r.;
8) usługi świadczone przy użyciu urządzeń, w tym wydających bilety, obsługiwanych przez klienta, które również w systemie bezobsługowym przyjmują należność w bilonie lub banknotach, albo w innej formie (bezgotówkowej), jeżeli z ewidencji i dowodów jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie transakcji zapłata dotyczyła; zwolnienie to nie dotyczy podatników, którzy rozpoczęli ewidencjonowanie tych usług przed dniem 1 lipca 2008 r.;
9) przyjmowanie przez rewizorów, w przypadku braku odpowiedniego dokumentu przewozu albo dokumentu uprawniającego do przejazdu bezpłatnego lub ulgowego, należności związanych z wykonywaniem usług przewozu osób i opłaty dodatkowej, a w przypadku transportu kolejowego - również przez drużyny konduktorskie;
10) sprzedaż biletów komunikacji lotniczej oraz posiłków i towarów na pokładach samolotów;
11) sprzedaż biletów i rezerwacja miejsc przy przewozach rozkładowych pasażerskich, za które zapłata w całości następuje za pośrednictwem poczty lub banku na rachunek bankowy podatnika pod warunkiem, że z ewidencji dowodów dokumentujących transakcję jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie transakcji zapłata dotyczyła; zwolnienie to nie dotyczy podatników, którzy rozpoczęli ewidencjonowanie tych usług przed dniem 1 lipca 2008 r.;
12) czynności wymienione w art. 7 ust. 1 pkt 5 i ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 u.p.t.u.,
13) usługi stołówek w placówkach wymienionych w art. 43 ust. 9 u.p.t.u., prowadzonych przez te placówki, udostępnianych wyłącznie dla uczniów, studentów i innych podopiecznych oraz nauczycieli i personelu;
(...)
Zgodnie z art. 111 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535) – dalej u.p.t.u., podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących. Naruszenie tego obowiązku może być dla podatników bardzo kosztowne, bowiem do czasu rozpoczęcia prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących tracą oni prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę stanowiącą równowartość 30% kwoty podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług. Ponadto, jeśli podatnik nie rozpocznie ewidencjonowania obrotu i kwot podatku należnego w obowiązujących terminach, utraci prawo do odliczenia od podatku należnego kwoty wydatkowanej na zakup każdej z kas rejestrujących zgłoszonych na dzień rozpoczęcia (powstania obowiązku) ewidencjonowania (prawo to dotyczy 50% ceny netto zakupu kasy, nie więcej jednak niż 2500 zł).
Oczywiście obowiązki w zakresie ewidencji w kasach rejestrujących dotyczą tylko obrotu objętego przepisami ustawy o VAT. W piśmie z dnia 9 maja 2005 r., PP/443-44-2-2/05, Serwis Podatkowy 2005, nr 12, s. 57, urząd skarbowy w Opolu wyjaśnił:
„(...) Zgodnie z art. 111 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.) podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą w formie indywidualnych gospodarstw rolnych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących. Natomiast zgodnie z art. 29 ustawy o VAT obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Świadczenie usług określonych w art. 27 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy o VAT, dla których podatnik będzie opodatkowany w kraju członkowskim nie zwiększa obrotu, o którym mowa w ww. cytowanym art. 29 ust. 1 ustawy. Określenie miejsca opodatkowania usług świadczonych przez Pana na terytorium Niemiec zawiera art. 27 ust. 2 pkt 2 cyt. ustawy, zgodnie z którym w przypadku świadczenia usług związanych z nieruchomością, w tym także świadczonych przez rzeczoznawców majątkowych i pośredników w obrocie nieruchomościami oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego - miejscem świadczenia usług jest miejsce położenia nieruchomości. Powyższe oznacza, że w przypadku świadczenia usług związanych z konkretną nieruchomością położoną na terytorium Niemiec, czynności te nie będą opodatkowane (polskim) podatkiem od towarów i usług. Miejscem świadczenia tych usług jest miejsce położenia nieruchomości, w opisanym stanie faktycznym Niemcy, w konsekwencji opodatkowanie nastąpi na terytorium tego państwa według zasad w państwie tym obowiązujących.
Tak więc, jeżeli będzie Pan świadczył usługi montażu schodów wraz z ich dostawą na konkretnej nieruchomości na terenie Niemiec, a nabywcą będzie osoba fizyczna to będzie Pan zobowiązany dokonać rejestracji w kraju położenia nieruchomości. Oznacza to, że w konsekwencji opodatkowanie nastąpi na terytorium tego państwa według zasad w państwie tym obowiązujących. W przypadku rejestracji w kraju członkowskim należy natomiast stosować takie zasady ewidencjonowania jakie obowiązują w kraju rejestracji. W świetle powyższego nie dolicza się do obrotu mającego wpływ na ustalenie obowiązku posiadania kasy rejestrującej przychodów uzyskiwanych z czynności określonej w art. 27 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy o VAT, dla których podatnik będzie opodatkowany w kraju członkowskim.”
Na podstawie art. 111 ust. 7 u.p.t.u., minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze rozporządzenia, może zwolnić na czas określony niektóre grupy podatników oraz niektóre czynności z obowiązku ewidencji w kasie rejestrującej, ze względu na rodzaj prowadzonej działalności lub wysokość obrotu.
2. Przepisy wykonawcze do art. 111 u.p.t.u.
Do końca 2007 r. aktem wykonawczym, o którym mówi art. 111 u.p.t.u., było rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 25 czerwca 2007 r. w sprawie kas rejestrujących (Dz. U. Nr 116, poz. 804). Od 1 stycznia 2008 r. weszło w życie rozporządzenie z dnia 20 grudnia 2007 r. w sprawie kas rejestrujących (Dz. U. Nr 245, poz. 1807). Obecnie jest to, obowiązujące od 1 lipca 2008 r. rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 27 czerwca 2008 r. w sprawie kas rejestrujących (Dz. U. Nr 113, poz. 720) – dalej r.k.r.
3. Zwolnienie przedmiotowe
Na podstawie § 2 pkt 1 r.k.r., do dnia 31 grudnia 2008 r. zwolniona z obowiązku ewidencjonowania w kasie została sprzedaż w zakresie czynności wymienionych w załączniku do r.k.r. Zakres tego zwolnienia nie zmienił się istotnie w stosunku do roku ubiegłego; w niektórych przypadkach wprowadzono dodatkowy warunek dokumentowania sprzedaży fakturami VAT. I tak obecnie ze zwolnienia korzystają:
1) usługi związane z rolnictwem oraz chowem i hodowlą zwierząt (PKWiU ex 01.4), z wyjątkiem usług weterynaryjnych, z wyłączeniem:
a) usług wypożyczania sprzętu rolniczego i ogrodniczego bez obsługi,
b) usług ślusarskich i kowalskich;
2) energia elektryczna, gaz, para wodna i gorąca woda (PKWiU 40);
3) woda zgromadzona w zbiornikach i woda oczyszczona, usługi w zakresie rozprowadzania wody (PKWiU 41);
4) usługi świadczone przez obozowiska dla dzieci (PKWiU 55.23.11);
5) usługi krótkotrwałego zakwaterowania pozostałe, gdzie indziej niesklasyfikowane, z wyłączeniem usług hotelarskich i turystycznych – których świadczenie przez podatnika w całym zakresie dokumentowane jest fakturą (PKWiU ex 55.23.15);
6) przewozy miejskie rozkładowe pasażerskie, inne niż kolejowe, za które pobierane są ceny urzędowe ustalone przez gminę (Radę m.st. Warszawy) lub związek komunalny (PKWiU ex 60.21.2);
7) przewozy rozkładowe pasażerskie pozostałe, gdzie indziej nie sklasyfikowane, za które pobierane są ceny urzędowe ustalone przez gminę (Radę m.st. Warszawy) lub związek komunalny (PKWiU ex 60.21.42);
8) przewozy pasażerskie z wykorzystaniem ludzkiej lub zwierzęcej siły pociągowej;
9) usługi magazynowania i przechowywania towarów pozostałe - wyłącznie przechowywanie i dozór mienia - których świadczenie przez podatnika w całym zakresie dokumentowane jest fakturą (PKWiU ex 63.12.14);
10) usługi przechowalni bagażu na dworcach kolejowych - wyłącznie świadczone przy użyciu urządzeń służących do automatycznej obsługi, które w systemie bezobsługowym przyjmują należność;
11) usługi przechowalni bagażu na dworcach autobusowych - wyłącznie świadczone przy użyciu urządzeń służących do automatycznej obsługi, które w systemie bezobsługowym przyjmują należność;
12) usługi pocztowe i kurierskie, z wyłączeniem usług w zakresie przygotowania oraz dostawy towarów na zamówienie (PKWiU ex 64.1);
13) usługi telekomunikacyjne (PKWiU 64.2);
14) usługi pośrednictwa finansowego (PKWiU 65-67);
15) usługi w zakresie wynajmowania nieruchomości na własny rachunek - których świadczenie przez podatnika w całym zakresie dokumentowane jest fakturą (PKWiU 70.2);
16) usługi obsługi nieruchomości świadczone na zlecenie - których świadczenie przez podatnika w całym zakresie dokumentowane jest fakturą (PKWiU 70.3);
17) usługi prawnicze, rachunkowo-księgowe, badania rynków i opinii publicznej, doradztwa w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania (PKWiU 74.1);
18) usługi architektoniczne i inżynierskie - wyłącznie usługi rzeczoznawstwa - których świadczenie przez podatnika w całym zakresie dokumentowane jest fakturą (PKWiU ex 74.2);
19) usługi rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu - których świadczenie przez podatnika w całym zakresie dokumentowane jest fakturą (PKWiU 74.5);
20) usługi detektywistyczne i ochroniarskie - których świadczenie przez podatnika w całym zakresie dokumentowane jest fakturą (PKWiU 74.6);
21) usługi sprzątania i czyszczenia obiektów (PKWiU 74.7);
22) usługi sekretarskie i tłumaczenia, z wyłączeniem usług drukarskich i powielaczowych (PKWiU ex 74.83);
23) usługi komercyjne pozostałe, gdzie indziej niesklasyfikowane, z wyłączeniem usług związanych z organizacją wystaw i targów - których świadczenie przez podatnika w całym zakresie dokumentowane jest fakturą (PKWiU ex 74.84);
24) usługi w zakresie administracji publicznej, obrony narodowej, obowiązkowych ubezpieczeń społecznych (PKWiU 75);
25) usługi w zakresie edukacji (PKWiU 80);
26) usługi w zakresie ochrony zdrowia i opieki społecznej (PKWiU 85);
27) usługi w zakresie gospodarki ściekami oraz wywozu i unieszkodliwiania odpadów, usługi sanitarne i pokrewne (PKWiU 90.0);
28) usługi świadczone przez organizacje członkowskie, gdzie indziej nie skalsyfikowane (PKWiU 91);
29) usługi związane z rekreacją, kulturą i sportem, z wyłączeniem usług związanych z filmami i taśmami wideo oraz wyświetlaniem filmów na innych nośnikach (PKWiU ex 92);
30) usługi pogrzebowe i pokrewne (PKWiU 93.03);
31) usługi pozostałe, gdzie indziej niesklasyfikowane, wyłącznie w zakresie usług schronisk dla zwierząt (PKWiU ex 93.05);
32) usługi świadczone w gospodarstwach domowych (PKWiU 95);
33) usługi świadczone przez organizacje i zespoły eksterytorialne (PKWiU 99).
W związku z powiązaniem zwolnienia z warunkiem fakturowania sprzedaży (pozycje 5,9,15,16,18-20 i 23 załącznika i powyższej listy), § 2 pkt 2 r.k.r. wprowadza do dnia 31 października 2008 r. zwolnienie z obowiązku ewidencjonowania dla czynności w tych pozycjach wymienionych, objętych zwolnieniem do 30 czerwca 2008 (a zatem bez konieczności spełnienia warunki wystawiania faktur VAT).
Istotnej zmianie nie uległa także część druga załącznika, obejmująca sprzedaż dotyczącą poszczególnych czynności (pozycje 34-46). Zwolnienie do 31 grudnia 2008 r. obejmuje zatem także:
1) dostawę towarów i świadczenie usług przez podatnika na rzecz jego pracowników oraz przez spółdzielnie mieszkaniowe na rzecz członków lub innych osób, którym przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, lub które są właścicielami lokali położonych w budynkach administrowanych przez spółdzielnie mieszkaniowe, jak również przez wspólnoty mieszkaniowe na rzecz właścicieli tych lokali; zwolnienie to nie dotyczy podatników, którzy rozpoczęli ewidencjonowanie tych usług (sprzedaży towarów) przed dniem 1 lipca 2008 r.
2) świadczenie usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, o ile łącznie zostaną spełnione następujące warunki (to zwolnienie także nie dotyczy podatników, którzy rozpoczęli ewidencjonowanie tych usług przed dniem 1 lipca 2008 r.):
a) każde świadczenie usługi dokonane przez podatnika jest dokumentowane fakturą, w której zawarte są m.in. dane identyfikujące odbiorcę,
b) liczba wszystkich dokonanych operacji świadczenia usług, o których mowa w pkt 1, w 2007 r. nie przekroczyła 50, przy czym liczba odbiorców tych usług w tym okresie była mniejsza niż 20; zwolnienie dotyczy również podatników rozpoczynających wykonywanie sprzedaży w 2008 r., jeżeli do końca 2008 r. podatnik spełni warunki, o których mowa w tej pozycji załącznika, z tym że w przypadku podatników rozpoczynających wykonywanie czynności w drugiej połowie 2008 r. jeżeli liczba operacji świadczenia tych usług do końca roku nie przekroczy odpowiednio 25, a liczna odbiorców tych usług – 10;
3) dostawę nieruchomości,
4) dostawę towarów w systemie wysyłkowym (pocztą lub przesyłkami kurierskimi), z wyjątkiem dostawy paliw płynnych, gazowych oraz dostaw towarów wymienionych w § 4 r.k.r., za które to czynności zapłata w całości następuje za pośrednictwem poczty lub banku na rachunek bankowy podatnika, pod warunkiem, że z ewidencji i z dowodów dokumentujących transakcję jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie transakcji zapłata dotyczyła; zwolnienie to nie dotyczy podatników, którzy rozpoczęli ewidencjonowanie tych usług przed dniem 1 lipca 2008 r., a ponadto skorzystanie z tego zwolnienia jest możliwe tylko przez podatników, którzy niezależnie od innych wymogów dotyczących zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania prowadzą szczegółową ewidencję dowodów zapłaty, na podstawie której można ustalić również dane (w tym adres) osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej lub rolnika ryczałtowego, na rzecz których dokonano wysyłki towarów;
5) świadczenie usług, za które zapłata w całości następuje za pośrednictwem poczty lub banku na rachunek bankowy podatnika, pod warunkiem, że z ewidencji i z dowodów dokumentujących transakcję jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie transakcji zapłata dotyczyła; zwolnienie to nie dotyczy podatników, którzy rozpoczęli ewidencjonowanie tych usług przed dniem 1 lipca 2008 r.
W piśmie z dnia 16 maja 2005 r., IS PP1-443/24/05, Serwis Podatkowy 2005, nr 12, s. 56, izba skarbowa w Kielcach wyjaśniła:
„(..) Pan P. zwrócił się (...) o udzielenie pisemnej interpretacji dotyczącej zagadnienia zwolnienia z obowiązku stosowania kas rejestrujących w przypadku usług dokumentowanych fakturami VAT, za które to czynności zapłata w całości następuje za pośrednictwem poczty lub banku na rachunek bankowy podatnika. (...) Z pisma podatnika wynika, że wszystkie transakcje udokumentowane są fakturami VAT, za które to czynności zapłata w całości następuje na rachunek bankowy podatnika. Ponadto Podatnik podał kwotę obrotu brutto z tytułu świadczonych usług w 2004 r. na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą w formie gospodarstw rolnych (art. 111 ust. 1 ww. ustawy), a mianowicie, że wyniosła ona 27.499 zł. Na mocy przepisu § 2 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2004 r. w sprawie kas rejestrujących, które weszło w życie z dniem 1 stycznia 2005 r. zwolniono z obowiązku ewidencjonowania czynności wymienione w załączniku do rozporządzenia część II, poz. 42. Zgodnie z przytoczoną wyżej poz. 42 załącznika do ww. rozporządzenia zwolnione z obowiązku ewidencjonowania do dnia 31 grudnia 2005 r. jest świadczenie usług (na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą w formie indywidualnych gospodarstw rolnych), za które to czynności zapłata w całości następuje za pośrednictwem poczty lub banku na rachunek bankowy podatnika, z wyłączeniem płatności dokonywanych czekiem, bankową kartą płatniczą lub kredytową, przy czym z dowodów tych jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie transakcji zapłata dotyczyła. Zgodnie z dopiskiem do tej pozycji zwolnienie nie dotyczy podatników, którzy rozpoczęli ewidencjonowanie tych usług przed dniem 1 stycznia 2005 r. (...) Jeżeli więc Podatnik, spełnia wszystkie ww. warunki, o których mowa w poz. 42 załącznika do rozporządzenia, a w szczególności warunek, że z dowodów zapłaty jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie transakcji zapłata dotyczyła, to może on korzystać dalej ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania, tj. do dnia 31 grudnia 2005 r.”
Pismo, choć odwołuje się do przepisów nieobowiązującego już rozporządzenia, dotyczy przepisu zawartego także w aktualnych regulacjach.
6) dzierżawę gruntów oraz oddanie w użytkowanie wieczyste nieruchomości gruntowych;
7) dostawę produktów (rzeczy) - dokonywana przy użyciu urządzeń służących do automatycznej sprzedaży, które w systemie bezobsługowym przyjmują należność i wydają towar, z wyjątkiem sprzedaży paliw płynnych i gazowych oraz dostawy towarów wymienionych w § 4 r.k.r.; zwolnienie to nie dotyczy podatników, którzy rozpoczęli ewidencjonowanie tych usług przed dniem 1 lipca 2008 r.;
8) usługi świadczone przy użyciu urządzeń, w tym wydających bilety, obsługiwanych przez klienta, które również w systemie bezobsługowym przyjmują należność w bilonie lub banknotach, albo w innej formie (bezgotówkowej), jeżeli z ewidencji i dowodów jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie transakcji zapłata dotyczyła; zwolnienie to nie dotyczy podatników, którzy rozpoczęli ewidencjonowanie tych usług przed dniem 1 lipca 2008 r.;
9) przyjmowanie przez rewizorów, w przypadku braku odpowiedniego dokumentu przewozu albo dokumentu uprawniającego do przejazdu bezpłatnego lub ulgowego, należności związanych z wykonywaniem usług przewozu osób i opłaty dodatkowej, a w przypadku transportu kolejowego - również przez drużyny konduktorskie;
10) sprzedaż biletów komunikacji lotniczej oraz posiłków i towarów na pokładach samolotów;
11) sprzedaż biletów i rezerwacja miejsc przy przewozach rozkładowych pasażerskich, za które zapłata w całości następuje za pośrednictwem poczty lub banku na rachunek bankowy podatnika pod warunkiem, że z ewidencji dowodów dokumentujących transakcję jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie transakcji zapłata dotyczyła; zwolnienie to nie dotyczy podatników, którzy rozpoczęli ewidencjonowanie tych usług przed dniem 1 lipca 2008 r.;
12) czynności wymienione w art. 7 ust. 1 pkt 5 i ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 u.p.t.u.,
13) usługi stołówek w placówkach wymienionych w art. 43 ust. 9 u.p.t.u., prowadzonych przez te placówki, udostępnianych wyłącznie dla uczniów, studentów i innych podopiecznych oraz nauczycieli i personelu;
(...)