Jakie skutki podatkowe wywoła wypłacenie dywidendy z zysku oraz z kapitału zapasowego?

Ekspert Vademecum Głównego Księgowego odpowiada na pytanie Użytkownika programu:Spółka podjęła 3 uchwały: o wypłaceniu dywidendy z zysku, o wypłaceniu dywidendy z kapitału zapasowego oraz podwyższeniu kapitału zakładowego poprzez ustanowienie nowych udziałów i pokrycie ich w formie gotówkowej. Udziały zostaną objęte przez obecnych udziałowców.Jakie skutki podatkowe dla udziałowców rodzą te 3 uchwały?

Odpowiedź:

Wypłata dywidendy zarówno z zysku powstałego w danym roku obrotowym, jak i z kapitału zapasowego powodują powstanie po stronie udziałowca przychodu do opodatkowania. Przychód ten jest zaliczany do źródła kapitały pieniężne. Natomiast skutki podatkowe zdarzenia polegającego na nabyciu udziałów w spółce z o.o. w zamian za wkład pieniężny są określane niejednolicie.

Więcej informacji i narzędzi znajdziesz w programie Vademecum Głównego Księgowego Bądź na bieżąco ze zmianami prawnymi i korzystaj z aktualnych materiałów

Uzasadnienie:

Zgodnie z art. 192 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 1030 z późn. zm.) – dalej k.s.h., kwota przeznaczona do podziału między wspólników nie może przekraczać zysku za ostatni rok obrotowy, powiększonego o niepodzielone zyski z lat ubiegłych oraz o kwoty przeniesione z utworzonych z zysku kapitałów zapasowego i rezerwowych, które mogą być przeznaczone do podziału. Kwotę tę należy pomniejszyć o niepokryte straty, udziały własne oraz o kwoty, które zgodnie z ustawą lub umową spółki powinny być przekazane z zysku za ostatni rok obrotowy na kapitały zapasowy lub rezerwowe.
Jak wynika, z przytoczonego powyżej przepisu, dywidendę można wypłacić nie tylko z zysku osiągniętego przez spółkę w ostatnim roku obrotowym, ale również z niepodzielonych zysków z lat ubiegłych oraz z kwot przeniesionych z utworzonych z zysku kapitałów zapasowego i rezerwowych, które mogą być przeznaczone do podziału.
Dywidendy otrzymywane od polskiej spółki przez osoby fizyczne mające miejsce zamieszkania na terytorium Polski – zarówno te pochodzące z zysku, jak i te z kapitału zapasowego – są kwalifikowane jako przychód z kapitałów pieniężnych, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) – dalej u.p.d.o.f. Stosownie do art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f., przychód ten powstaje w dacie otrzymania dywidendy przez osobę uprawnioną lub postawienia dywidendy do dyspozycji tej osobie. Przychód ten równy jest dochodowi, tzn. nie ma możliwości rozpoznania kosztów uzyskania przychodu. Dywidenda opodatkowana jest 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym (art. 30a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f.).
Dochodu z tytułu dywidendy nie łączy się z dochodami opodatkowanymi według skali podatkowej i nie wykazuje w zeznaniu rocznym. Obowiązek poboru zryczałtowanego podatku dochodowego ciąży na spółce wypłacającej dywidendę. Ponadto, w myśl art. 42 ust. 1 i 1a u.p.d.o.f., spółka jako płatnik jest zobligowana:
przekazać kwoty pobranego podatku – w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym podatek został pobrany – na rachunek urzędu skarbowego właściwego według siedziby spółki;
przesłać ww. urzędowi skarbowemu – w terminie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym – deklarację roczną PIT-8AR.
Natomiast podwyższenie kapitału zakładowego w postaci wniesienia wkładu pieniężnego w zamian za udziały jest, w mojej ocenie, neutralne podatkowo.
Stosownie bowiem do art. 17 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f., za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni, objętych w zamian za wkład niepieniężny.
Mając na uwadze, że u.p.d.o.f. nie zawiera przepisów, które wiązałyby jakiekolwiek skutki podatkowe z objęciem udziałów za wkład pieniężny oraz przyjmując, że art. 17 zawiera zamknięty katalog przychodów, które są uznawane za przychody z kapitałów pieniężnych podatnika należy przyjąć, że zdarzenie w postaci objęcia udziałów w zamian za wkład pieniężny nie wiąże żadnych skutków podatkowych. Innymi słowy, w świetle art. 17 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f. objęcie udziałów w zamian za gotówkę nie kreuje u podatnika przychodu.
Dodam, że pogląd ten nie jest powszechny.
W interpretacji indywidualnej z dnia 20 kwietnia 2016 r., 1061-IPTPB3.4511.41.2016.2.KJ, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi stwierdził, że objęcie udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym w zamian za wkład pieniężny – w przypadku gdy wartość rynkowa jednego udziału w kapitale zakładowym, odnosząc do wartości rynkowej spółki z o.o. na dzień nabycia udziałów jest wyższa niż wartość nominalna nabywanego udziału – powoduje, że u wspólnika obejmującego udziały powstanie przychód.
Zdaniem ww. organu, w przypadku objęcia udziałów w spółce kapitałowej poniżej ich wartości rynkowej, po stronie nabywcy udziałów powstanie przychód z tytułu uzyskania częściowo odpłatnego świadczenia, stanowiący różnicę pomiędzy wartością rynkową tych udziałów, a odpłatnością poniesioną na ich objęcie – zgodnie z art. 11 ust. 1, 2 i 2b u.p.d.o.f. Przychód ten będzie przychodem z innych źródeł, określonym w art. 10 ust. 1 pkt 9 i art. 20 u.p.d.o.f.
Z poglądem tym nie zgodził się WSA w Szczecinie, który w wyroku z dnia 18 grudnia 2014 r., I SA/Sz 1179/14 uchylił interpretację organu podatkowego wyrażającą stanowisko takiej jak w ww. interpretacji z dnia 20 kwietnia 2016 r.
Jak wynika z powyższego kwestia określenia konsekwencji podatkowych zdarzenia polegającego na nabyciu udziałów w spółce z o.o. w zamian za wkład pieniężny budzi kontrowersje. Dlatego też radziłbym rozważyć wystąpienie do właściwego organu o wydanie wiążącej interpretacji we własnej sprawie, a w razie niekorzystnego rozstrzygnięcia jej zaskarżenie do sądu administracyjnego.

Marek Jurek, autor współpracuje z publikacją Vademecum Głównego Księgowego
Odpowiedzi udzielono  6.06.2016 r.