Jakie skutki może mieć ujęcie importu usług w niewłaściwej deklaracji?

Spółka polska otrzymała fakturę za wykonaną usługę przez kontrahenta z Niemiec. Data wystawienia faktury luty 2017 r. Usługa była wykonana w styczniu 2017 r. Spółka błędnie rozpoznała import usługi w zakresie VAT w lutym 2017 r. (wg daty z faktury). Spółka skoryguje deklarację VAT w lipcu 2017 r., anuluje import usług z deklaracji VAT za luty 2017 r. i wykaże import usługi w deklaracji VAT za styczeń 2017 r. Czy powstanie zaległość w VAT należnym (VAT należny rozpoznany w styczniu 2017 r., a naliczony w lipcu 2017 r.)?

Pytanie pochodzi z publikacji Vademecum Głównego Księgowego

Czy w przypadku wykrycia wspominanego błędu w wyniku kontroli podatkowej (założenie, że spółka nie dokonała korekty VAT do czasu kontroli) zostanie naliczona tzw. sankcja VAT (20% lub 30%)?

Odpowiedź:

Generalnie skoro VAT należny i naliczony są wykazywane w tej samej deklaracji i przy założeniu, że odliczono 100% VAT – to równoważą się i nie powstaje zaległość podatkowa. Co najwyżej można mówić o tym, że VAT należny wykazano o miesiąc za późno. Ponieważ jednak od 2017 r. zaostrzono przepisy (i niestety są one nie do końca czytelne), to z ostrożności lepiej przyjąć, że jest to zaległość i zapłacić dość niskie aktualnie odsetki.

Jeśli podatek należny i naliczony ujęto w deklaracji za luty zamiast w deklaracji za styczeń, to działanie to miało miejsce najpóźniej w marcu. Przykładowo, jeśli więc kontrolę wszczęto by w kwietniu, to wszczęcie kontroli nastąpiło po „spóźnionym wykazaniu podatku”. Ustawodawca „ulgowo” potraktował podatników, którzy wykazali VAT w niewłaściwym okresie – ich nie dotyczy co do zasady dodatkowe zobowiązanie podatkowe. 

Uzasadnienie:

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy z 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2016 r. poz. 710 ze zm.) – dalej u.p.t.u. prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Dodatkowo w myśl art. 86 ust. 10b pkt 1 u.p.t.u. prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Wymóg otrzymania w określonym terminie dokumentu (faktura, dokument celny) nie dotyczy jednak aż w takim stopniu importu usług. Stosownie bowiem do art. 86 ust. 10b pkt 3 - w przypadkach, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. a. b i d u.p.t.u. – prawo do odliczenia powstaje zgodnie z ust. 10, pod warunkiem, że podatnik uwzględni kwotę podatku należnego z tytułu tych transakcji w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek, nie później niż w terminie 3 miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów lub usług powstał obowiązek podatkowy.

Zatem przy usłudze wykonanej w styczniu obowiązek podatkowy i prawo do odliczenia wykazywane są w styczniu.

Jeśli VAT należny wykazano w lutym, to dokonuje się korekty deklaracji za styczeń (wykazując VAT należny) oraz za luty („wycofując” VAT należny i naliczony). Jednak w myśl funkcjonującego od 01.01.2017 r. art. 86 ust. 10i u.p.t.u. w przypadku uwzględnienia przez podatnika kwoty podatku należnego w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek, w terminie późniejszym niż określony w ust. 10b pkt 2 lit. b i pkt 3 (termin 3 miesięcy od upływu miesiąca, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu danej czynności), podatnik może odpowiednio zwiększyć kwotę podatku naliczonego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w odniesieniu do którego nie upłynął jeszcze termin do złożenia deklaracji podatkowej.

Podatnik będzie mógł uwzględnić podatek naliczony w związku z tą transakcją w deklaracji podatkowej składanej „na bieżąco", tj. za dany okres. W opisanym przypadku w celu uniknięcia negatywnych następstw należało zauważyć błąd jeszcze w kwietniu.   

Generalnie skoro VAT należny i naliczony są wykazywane w tej samej deklaracji i przy założeniu, że odliczono 100% VAT – to równoważą się i nie powstaje zaległość podatkowa. Co najwyżej można mówić o tym, że VAT należny wykazano o miesiąc za późno. Ponieważ jednak od 2017 r. zaostrzono przepisy (i niestety są one nie do końca czytelne), to z ostrożności lepiej przyjąć, że jest to zaległość i zapłacić dość niskie aktualnie odsetki. 

Rozważając zagadnienie dodatkowego zobowiązania podatkowego, na wstępie trzeba wziąć pod uwagę art. 112b ust. 3 pkt 2 lit. b u.p.t.u. Przypomnijmy, że ustawodawcy chodzi o „nieujęcie podatku należnego lub podatku naliczonego w rozliczeniu za dany okres rozliczeniowy, a podatek należny lub podatek naliczony został ujęty w poprzednich okresach rozliczeniowych lub w okresach następnych po właściwym okresie rozliczeniowym, jeżeli nastąpiło to przed dniem wszczęcia kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej”.

Jeśli podatek należny i naliczony ujęto w deklaracji za luty zamiast w deklaracji za styczeń, to działanie to miało miejsce najpóźniej w marcu. Przykładowo, jeśli więc kontrolę wszczęto by w kwietniu, to wszczęcie kontroli nastąpiło po „spóźnionym wykazaniu podatku”. Ustawodawca „ulgowo” potraktował podatników, którzy wykazali VAT w niewłaściwym okresie – ich nie dotyczy co do zasady dodatkowe zobowiązanie podatkowe.

Marcin Andrzejowicz, autor współpracuje z publikacją Vademecum Głównego Księgowego

Odpowiedzi udzielono 18.05.2017 r.