NSA wydał tą uchwałę z uwagi na budzący wątpliwości interpretacyjne stan prawny wywołujący w orzecznictwie sądów administracyjnych rozbieżność poglądów w zakresie zagadnienia dotyczącego podmiotowości podatkowoprawnej spółki cywilnej. Wobec tych rozbieżności NSA musiał wskazać, kto jest podatnikiem podatku akcyzowego- spółka cywilna, czy jej wspólnicy.
Do 2011 roku w orzecznictwie sądowym jednolicie przyjmowano
na gruncie powyższych uregulowań prawnych, że podatnikiem podatku akcyzowego jest spółka cywilna, jako jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej. Pogląd ten został zanegowany w wyrokach NSA z dnia 22 grudnia 2011 r., sygn. akt I GSK 725/10 i I GSK 727/10, w których stwierdzono, że ustawodawca w żadnym przepisie ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym nie przyznał wyraźnie spółce cywilnej podmiotowości podatkowoprawnej w zakresie stwierdzenia i zwrotu nadpłaconego podatku akcyzowego. Pogląd ten został podzielony w wyrokach NSA z dnia 24 stycznia 2012 r., sygn. akt I GSK 746/10 i I GSK 747/10 oraz I GSK 743/10 także na gruncie u.p.a. z 2004 r., a następnie w orzeczeniach NSA z dnia 23 października 2012 r., sygn. akt I GSK 974/11 i I GSK 938/11 na gruncie u.p.a. z 2008 r.
Aczkolwiek pogląd o braku posiadania przez spółkę cywilną podmiotowości prawnej został wyrażony w sprawach w przedmiocie zwrotu nadpłaty podatku akcyzowego, to w istocie w powołanych orzeczeniach NSA wyraził jednoznaczne stanowisko, że to wspólnicy spółki cywilnej byli podatnikami podatku akcyzowego z tytułu dokonanej czynności podlegającej opodatkowaniu, a nie spółka cywilna. W konsekwencji tak wyrażonego poglądu, w orzeczeniach sądów administracyjnych w sprawach dotyczących podatku akcyzowego zarówno na gruncie u.p.a. z 2004 r., jak i u.p.a. z 2008 r. doszło do rozbieżności poglądów odnośnie do podmiotowości spółki cywilnej w podatku akcyzowym.
NSA w składzie 7 sędziów rozpatrujący zagadnienie prawne nie podzielił jednak poglądu o braku podmiotowości prawnopodatkowej spółki cywilnej w podatku akcyzowym. W wyrokach NSA z dnia 24 stycznia 2012 r., sygn. akt I GSK 743/10, I GSK 747/10, I GSK 746/10 czy też z dnia 23 października 2012 r., sygn. akt I GSK 974/11 i I GSK 938/11 tych przy ocenie podmiotowości prawnopodatkowej spółki cywilnej oparto się wyłącznie na cywilnoprawnych regulacjach stosunku spółki cywilnej.
Natomiast spółka cywilna na gruncie prawa podatkowego jest traktowana w sposób samoistny, zważywszy na podkreślaną w doktrynie autonomię prawa podatkowego. Co istotne, pojęcie podmiotowości administracyjnoprawnej (podatkowej), tj. w sferze publicznoprawnej, jest szersze w porównaniu z podmiotowością w sferze prawa cywilnego. Uwzględniwszy przedmiotowy aspekt funkcjonowania spółki cywilnej (struktury organizacyjnej) NSA uznał, że podmiotowość prawnopodatkowa przyznana została spółce cywilnej, jako organizacji wspólników, a nie samym wspólnikom. Tym samym wszelkie obowiązki i uprawnienia podatników wynikające z ustawy o podatku akcyzowym (tak jak i w przypadku ustawy o podatku od towarów i usług) w przypadku jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej odnoszą się do spółki, a nie do samych wspólników.
NSA zwrócił też uwagę, że dla celów podatkowych spółka cywilna uzyskuje odrębny (od numeru wspólników) numer identyfikacji podatkowej (NIP), który może przejść na następcę prawnego. Spółce cywilnej została też przyznana podmiotowość na gruncie ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości.
Konkludując, stwierdzić należy, że na gruncie ustawy o podatku akcyzowym z 2008 r. spółce cywilnej, jako organizacji wspólników, a nie samym wspólnikom, przyznano podmiotowość podatkowoprawną, o ile oczywiście spółka cywilna realizuje czynności objęte zakresem przedmiotowym tych podatków określonym w art. 13 ust. 1 w zw. z art. 102 ust. 1-3 tej ustawy.
Trafna jest również argumentacja, zgodnie z którą podatek akcyzowy oraz podatek od towarów i usług zaliczane są do kategorii podatków pośrednich i podatków konsumpcyjnych, a zatem istotna jest spójność w zakresie podmiotu opodatkowania tymi podatkami.
Uchwała NSA z 14 grudnia 2015 r., sygn. akt GPS 1/15
| Dowiedz się więcej z książki | |
 |
Akcyza. Komentarz
|