W przedmiotowej sprawie do fiskusa zwróciła się spółka, która w ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonuje sprzedaży produkowanych przez siebie farb, impregnatów czy rozcieńczalników opodatkowanych stawkami 8 i 23 proc. Oprócz sprzedaży własnych wyrobów spółka sprzedaje swoim kontrahentom również palety wielokrotnego użytku. Palety te nie są wliczane do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług, ustalanej przy sprzedaży wyrobów, gdyż na fakturach każdorazowo wyszczególniana jest odrębna pozycja, obejmująca właśnie paletę, opodatkowaną stawką podstawową 23 proc. Spółka miała jednak wątpliwości, czy słusznie nie wlicza wartości palety do podstawy opodatkowania sprzedawanych wyrobów.

Sama spółka uważa, że paleta nie stanowi opakowania towaru/wyrobu, w związku z czym nie wlicza się jej do podstawy opodatkowania i w związku z tym wykazuje się ją na fakturze w odrębnej pozycji, z uwzględnieniem podstawowej stawki podatku od towarów i usług. Paleta jest to towar wielokrotnego użytku, który wykorzystywany jest do przemieszczania różnego rodzaju towarów i nie jest niezbędna do sprzedaży towarów, a w konsekwencji nie sposób uznać, aby była ściśle związana z dostarczanymi towarami.

Fiskus się nie zgodził. Uznał, że w sprawie można mówić o jednym świadczeniu głównym, tj. dostawie produktów spółki, która dopełniana jest przez inne świadczenia o charakterze pomocniczym - dostawę opakowania w postaci palet. Sprzedaż palet jest środkiem skutecznym w wykorzystaniu świadczenia zasadniczego. Dlatego koszty palet, jako koszt opakowania, są świadczeniem bezpośrednio związanym ze świadczeniem głównym i w związku z tym powinny zwiększać podstawę opodatkowania z tytułu dostawy produktów oraz być opodatkowane tą samą stawką podatku, co dostawa produktów.

Sprawa trafiła do WSA w Rzeszowie. Zdaniem sądu należy zgodzić się z fiskusem, że każde świadczenie, co do zasady, winno być traktowane, dla celów VAT, jako odrębne i niezależne, a więc winno stanowić samoistny przedmiot opodatkowania. Jednak w pewnych sytuacjach dwa lub więcej świadczeń może być ze sobą związanych w ten sposób, że ich rozdzielanie będzie operacją sztuczną i nienaturalną, oderwaną od realiów danych zdarzeń. Chodzi tu między innymi o sytuację, w której jedno ze świadczeń będzie niejako uzupełnieniem drugiego, pełniąc w stosunku do niego służebną rolę, w tym znaczeniu, że świadczenie pomocnicze nie będzie mieć w istocie znaczenia, z ekonomicznego punktu widzenia, dla nabywcy, bez świadczenia głównego, jako że służy ono w istocie prawidłowej realizacji świadczenia podstawowego, stanowiąc jego dopełnienie. A z taką sytuacją tu mamy do czynienia, gdzie sprzedaż palet łącznie z wyrobami spółki, służy realizacji świadczenia głównego. Sprzedaż samych palet, chociaż możliwa i prawnie dopuszczalna, nie będzie stanowić realizacji celu gospodarczego spółki. Z tego więc względu traktowanie sprzedaży palet, zbywanych łącznie z wyrobami, jako odrębnego od sprzedaży produktów spółki i niezależnego świadczenia, na gruncie przepisów ustawy o VAT, będzie operacją sztuczną, nieznajdującą uzasadnienia w obowiązujących przepisach.

Dlatego sprzedaż wyrobów chemicznych, wraz z paletami, służącymi transportowi produktów winna być opodatkowana według stawki właściwej dla konkretnych wyrobów, ponieważ stanowi świadczenie (sprzedaż palet) pomocnicze w stosunku do świadczenia głównego, którym jest sprzedaż wyrobów chemicznych. Oceny tej nie zmienia fakt, że spółka nie wykluczyła możliwości sprzedaży samych palet, albowiem w takiej sytuacji to sprzedaż tych towarów - palet, chociaż pozostająca poza zakresem właściwej działalności spółki, będzie opodatkowana, jako świadczenie główne, według stawki podstawowej.

Wyrok WSA w Rzeszowie z 26 marca 2015 r., sygn. akt I SA/Rz 222/15

Omówienie pochodzi z programu Vademecum Głównego Księgowego