W przedmiotowej sprawie do fiskusa zwróciła się spółka, która zawarła umowę gwarancyjną, na mocy której zarządca udzieli gwarancji na uzyskanie przez nią uzgodnionego poziomu przychodów z tytułu wynajmu posiadanych przez nią powierzchni. I tak, w przypadku, gdy w danym okresie rozliczeniowym przychód z wynajmu ukształtuje się na poziomie niższym niż przychód gwarantowany, to dojdzie do realizacji gwarancji, tj. zarządca będzie zobowiązany wypłacić spółce w wykonaniu przedmiotowej gwarancji kwotę w wysokości różnicy między przychodem gwarantowanym a przychodem faktycznym. Z kolei w przypadku, gdy przychód faktyczny przekroczy w danym okresie poziom przychodu gwarantowanego, to spółka będzie zobowiązana do wypłaty na rzecz zarządcy kwoty w wysokości dodatniej różnicy między tymi wartościami.
Spółka zapytała fiskusa czy będzie miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktury wystawionej przez zarządcę, dokumentującej wypłatę kwoty wynagrodzenia z tytułu świadczenia usług gwarancyjnych przez zarządcę w szczególności w związku z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT.
Zdaniem spółki wynagrodzenie to stanowić będzie płatność podlegającą zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 39 ustawy o VAT. A skoro świadczenie gwarancyjne jest wolne od podatku w związku z tym spółka, na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, nie będzie miała prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony.
Fiskus nie zgodził się ze spółką. Powołując się przepisy kodeksu cywilnego uznał, że płatności dokonywane przez zarządcę nie stanowią wypłaty świadczenia gwarancyjnego. Zdaniem fiskusa wskazanie, że strony zawarły umowę gwarancyjną nie wpływa na kwalifikację podatkową czynności, jako usługi gwarancyjnej i nie może mieć wpływu na zastosowanie zasad opodatkowania właściwych dla tego rodzaju czynności. Wypłata świadczenia nie jest bowiem związana z wadami czy ubytkami jakościowymi rzeczy ani z wykonaniem lub nienależytym wykonaniem postanowień umownych, natomiast następuje w związku z zabezpieczeniem przychodów.
Ze spółką nie zgodził się także ani WSA, ani NSA. WSA wskazał, że art. 43 ust. 1 pkt 39 ustawy o VAT reguluje zwolnienie podatkowe, którego wykładnia nie może być wykładnią rozszerzającą. A wypłata przez spółkę kwot w ramach mechanizmu wzajemnych rozliczeń określonych przez strony, jako gwarancja nie nosi cech świadczenia gwarancyjnego wypłacanego na skutek wad rzeczy sprzedanej, czy też nieprawidłowego wykonania lub niewykonania zawartej umowy.
Także NSA uznał, że brak jest przesłanek do uznania mechanizmu wzajemnych rozliczeń, jako usługi gwarancji zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 39 ustawy o VAT. Zgodnie bowiem z art. 43 ust. 1 pkt 39 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi w zakresie udzielania poręczeń, gwarancji i wszelkich innych zabezpieczeń transakcji finansowych i ubezpieczeniowych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług, a także zarządzanie gwarancjami kredytowymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.
NSA zgodził się z WSA, że świadczenia realizowanego w ramach tej umowy nie można uznać za gwarancję w rozumieniu przepisów prawa cywilnego. Cechą umów gwarancyjnych jest to, że gwarant przyjmuje w nich ryzyko związane z realizacją bądź niepowodzeniem określonego w umowie przedsięwzięcia. Tymczasem w rozpoznawanej sprawie nie może być mowy o wymianie, czy też naprawie realizowanej w ramach gwarancji. Brak jest także przesłanek do uznania realizowanej przez strony "gwarancji", jako gwarancji związanej ze świadczeniem usługi finansowej, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 39 ustawy o VAT. W ocenie spółki świadczenie dokonywane przez zarządcę na jej rzecz stanowi zabezpieczenie o charakterze finansowym.
Dlatego według NSA Sąd pierwszej instancji prawidłowo przyjął, że sporna wypłata stanowi wynagrodzenie za świadczoną usługę opodatkowaną na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. W przedmiotowej sprawie nie znajdzie zatem zastosowania art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT.
Wyrok NSA z 14 kwietnia 2015 r., sygn. akt I FSK 540/14
Omówienie pochodzi z programu Vademecum Głównego Księgowego