Wciąż istniejąca luka w VAT w istotnym stopniu ma związek z oszustwami podatkowymi, które często mają związek z wystawianiem faktur niedokumentujących rzeczywistych transakcji. Związek pustych faktur z luką VAT wynika przede wszystkim z tego, że ich wystawianie jest kluczowym elementem karuzel podatkowych. Wyłudzenie zwrotu VAT nie wymaga jednak stosowania tak skomplikowanego mechanizmu. Stąd puste faktury pojawiają się także w transakcjach krajowych, w tym usługowych.
Z uwagi jednak na stale poszerzający się wachlarz instrumentów pozwalających na skuteczne wykrywanie tego typu nieprawidłowości, skala omawianego procederu zmniejsza się. Jednocześnie organy podatkowe starają się jak najczęściej wykazać istnienie nadużyć związanych z pustymi fakturami. W efekcie kwestionowane są transakcje, które nie mają nic wspólnego z oszustwem podatkowym.
Zobacz również: TSUE: Nie można oceniać czynności opodatkowanych przez pryzmat prawa cywilnego >>
Zobacz w LEX: Faktury, które nie stanowią podstawy do odliczania >>
Faktura za czynności pozorne nie musi być pusta
Należy pamiętać, że pustą fakturą jest faktura stwierdzająca czynności, które nie zostały dokonane (art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT). Inny charakter ma natomiast faktura potwierdzająca czynności sprzeczne z ustawą albo mające na celu obejście ustawy lub pozorne (art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. c ustawy o VAT). To właśnie tego ostatniego przypadku dotyczył najnowszy wyrok TSUE w sprawie C 114/22.
Czytaj też: Świadomość uczestnictwa w transakcji stanowiącej oszustwo podatkowe a prawo do odliczenia VAT >
Trybunał podkreślił, że nie można pozbawić podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego tylko z tego powodu, że transakcja jest pozorna i tym samym nieważna na podstawie przepisów prawa cywilnego. Organ musi więc wykazać, że transakcja nie została faktycznie dokonana lub też była wynikiem oszustwa podatkowego lub nadużycia prawa. Krótko mówiąc, decydujące są okoliczności faktyczne danej transakcji, a nie jej kwalifikacja na gruncie prawa cywilnego. To rozstrzygnięcie stawia pod znakiem zapytania zgodność z Dyrektywą VAT przepisu art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. c ustawy o VAT w obecnym brzmieniu. W końcu przepis ten, określając jedną z przesłanek braku prawa do odliczenia VAT, wprost odwołuje się do przepisów Kodeksu cywilnego, tymczasem zdaniem TSUE kwalifikacja czynności jako pozornej i tym samym nieważnej na gruncie prawa cywilnego nie może przesądzać o zakwestionowaniu prawa do odliczenia VAT.
Czasem jednak odróżnienie tych dwóch kwalifikacji prawnych wystawionej faktury z art. 88 ust. 3a pkt 4 ustawy o VAT nie jest proste. Bywa, że organy podatkowe stosują je łącznie, co jest nieprawidłowe. Wskazał na to np. WSA w Gliwicach w wyroku z 9 stycznia 2020 r. (sygn. I SA/Gl 801/19).
Czytaj też: Podatek z faktury dokumentującej czynność zwolnioną bądź niepodlegającą opodatkowaniu >>
Innym istotnym elementem, na który zwrócił uwagę TSUE, jest to, czy wystawienie faktury łączy się z oszustwem podatkowym. W przypadku, w którym do transakcji w ogóle nie doszło, ma to mniejsze znaczenie. Jeżeli jednak np. obrót towarowy rzeczywiście miał miejsce i nie wystąpiło uszczuplenie należności podatkowych ani nawet jego ryzyko, organ podatkowy nie ma podstaw do kwestionowania prawa do odliczenia. Jest to w pełni zrozumiałe – w przeciwnym razie to Skarb Państwa uzyskałby nienależną korzyść podatkową, tylko z tego powodu, że kwestionuje pozapodatkowe aspekty transakcji.
Czytaj też: Konsekwencje wystawiania pustych faktur za paliwo >>
Ta kwestia ma znaczenie także przy stosowaniu przez organy różnego rodzaju sankcji. Brak oszustwa podatkowego i ryzyka uszczuplenia podatku stoi na przykład na przeszkodzie zastosowaniu art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, na podstawie którego zobowiązuje się podatnika, który wystawił fakturę, do zapłaty wykazanego w niej podatku (nawet jeżeli okaże się, że do czynności opodatkowanej nie doszło). Zastosowanie tego przepisu w połączeniu z odmową prawa do odliczenia VAT przez kupującego stoi w sprzeczności z zasadą neutralności podatku VAT i narusza prawa podatników. Organ nie może podjąć takiej decyzji w sytuacji, w której do żadnego oszustwa podatkowego nie doszło i dochody fiskalne Skarbu Państwa nie zostały narażone na uszczuplenie. Takie stanowisko jest prezentowane przez sądy administracyjne, a także TSUE. Niestety fiskus nie zawsze bierze to pod uwagę przy wydawaniu decyzji określających zobowiązanie podatkowe.
Przyszłość walki z pustymi fakturami
Niebagatelne znaczenie w walce z pustymi fakturami mają nowe narzędzia, którymi dysponują organy podatkowe. Najważniejszym z nich jest Jednolity Plik Kontrolny (JPK), szczególnie w jego obecnej postaci. Wiadomo również, że ważną rolę pełni system STIR, który pozwala na identyfikację możliwych nieprawidłowości w oparciu o transakcje na rachunkach bankowych. Jednak samo wykorzystanie danych ze STIR, poprzez np. blokadę rachunku bankowego podatnika bez dostatecznego uzasadnienia faktycznego, budzi już jednak daleko idące wątpliwości, na które wskazują sądy w licznych orzeczeniach.
Cena promocyjna: 314.1 zł
|Cena regularna: 349 zł
|Najniższa cena w ostatnich 30 dniach: 279.2 zł
Niezależnie od tego, oszustwa VAT-owskie stały się utrudnione po wprowadzeniu obligatoryjnego split payment, a wcześniej odwrotnego obciążenia. Przy wszystkich swoich wadach, zwłaszcza z punktu widzenia podatników, mechanizmy te w wielu przypadkach po prostu uniemożliwiają popełnienie przestępstwa. Dotyczą one jednak tylko niektórych, tzw. wrażliwych towarów i usług.
Prawdziwą rewolucją w walce z pustymi fakturami może być jednak wprowadzenie obowiązku wystawiania i przesyłania faktur za pomocą Krajowego Systemu e-Faktur (KSeF). Ministerstwo Finansów nie ukrywa, że zasadniczym celem wprowadzenia tego rozwiązanie jest to, aby organy nie tylko miały pełną wiedzę o transakcjach podlegających VAT, ale by dysponowały tą wiedzą w czasie rzeczywistym. Dzięki temu możliwa będzie odpowiednio szybka reakcja na nieprawidłowości.
Wydaje się, że to właśnie jest odpowiedni kierunek działań zmierzających do walki z przestępczością podatkową. Dobrze zaprojektowane rozwiązania wykorzystujące nowe technologie, nie ingerujące nadmiernie w prawa i interesy podatników, a pozwalające na identyfikację prawdziwych oszustw podatkowych, są zdecydowanie lepszą alternatywą dla często nieuzasadnionych działań podejmowanych w ramach kontroli i postępowań podatkowych, zmierzających wyłącznie do zastosowania sankcji podatkowych i karnoskarbowych.
Grzegorz Keler, adwokat, doktor nauk prawnych, senior associate w Kancelarii SPCG
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------
Linki w tekście artykułu mogą odsyłać bezpośrednio do odpowiednich dokumentów w programie LEX. Aby móc przeglądać te dokumenty, konieczne jest zalogowanie się do programu. Dostęp do treści dokumentów w programie LEX jest zależny od posiadanych licencji.
