Pytanie

Podatnik sprzedał w marcu 2011 r. towary spółce, która od czerwca 2011 r. jest w upadłości. W trakcie postępowania upadłościowego podatnik zgłosił do prokuratury zawiadomienie o popełnieniu czynu zabronionego - zatajenie majątku spółki. Umorzono śledztwo w sprawie udaremnienia zaspokojenia wierzyciela poprzez usunięcie lub ukrycie składników majątku przez likwidatora spółki. Prokuratura stwierdziła również, że spółka jest niewypłacalna. Czy podatnik osoba fizyczna prowadząca księgi rachunkowe od 2012 r. może zaliczyć wierzytelność jako nieściągalną do kosztów uzyskania przychodu w 2013 r. na podstawie dokumentów z prokuratury? Jak prawidłowo podatnik powinien postąpić, jeżeli w 2011 r. w momencie kiedy zostało wszczęte postępowanie upadłościowe nie dokonał odpisu i nie zaliczył do kosztów podatkowych? Czy obecnie powinien zaliczyć do kosztów wierzytelności nieściągalne, czy poczekać aż postępowanie upadłościowe zostanie ukończone?
Jak prawidłowo dokonać odpisu wierzytelności nieściągalnych?

Odpowiedź

Dokument o niewypłacalności kontrahenta wydany przez prokuratora nie dowodzi tej niewypłacalności, lecz ją uprawdopodabnia. Podatnik musi dążyć do udowodnienia niewypłacalnością, a pozwalają mu na to tylko dokumenty wymienione w art. 23 ust. 2 u.p.d.o.f. Uprawdopodobnienie pozwala na dokonanie odpisu aktualizującego wierzytelność i spisanie jej w koszty podatkowe w momencie otrzymania dokumentu to potwierdzającego. Nie musi to być pierwszy możliwy dokument i termin.

Uzasadnienie

Stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 17, 20 i 21 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) – dalej u.p.d.o.f., nie stanowią kosztów uzyskania przychodów:
- wierzytelności odpisane jako przedawnione,
- wierzytelności odpisanych jako nieściągalne, z pewnymi wyjątkami,
- odpisy aktualizujące wartość należności, z pewnymi wyjątkami.

Przedawniona wierzytelność to taka, której nie można już dochodzić. Natomiast wierzytelności sporne mogą być odpisane jako nieściągalne lub można na nie zrobić odpisy aktualizujące. Różnica jest taka, iż wierzytelności nieściągalne są ostatnie udokumentowane, natomiast odpisy aktualizujące są jedynie uprawdopodabniane, i w zależności od późniejszych zdarzeń – mogą zostać udowodnione jako nieściągalne lub się przedawnią bez udowodnienia. W pierwszym przypadku będą kosztem (udowodniona nieściągalność), a w drugim staną się przychodem ze względu na wcześniejsze odpisanie w koszty (bo nie udowodniono nieściągalności przed ich przedawnieniem).

Stosownie do art. 23 ust. 2 u.p.d.o.f. nieściągalność wierzytelności można udowodnić tylko na podstawie:
- postanowienia o nieściągalności, uznanym przez wierzyciela jako odpowiadające stanowi faktycznemu, wydanym przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego,
- postanowieniem sądu o oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości obejmującej likwidację majątku, gdy majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania lub umorzeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku lub ukończeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku,
- protokołem sporządzonym przez podatnika, stwierdzającym, że przewidywane koszty procesowe i egzekucyjne związane z dochodzeniem wierzytelności byłyby równe albo wyższe od jej kwoty.
Powyższy katalog jest zamknięty, co oznacza, iż tylko w powyższy sposób można udowodnić nieściągalność wierzytelności.

Stosownie do art. 23 ust. 3 u.p.d.o.f. nieściągalność wierzytelności można uznać za uprawdopodobnioną jeśli:
- dłużnik został wykreślony z ewidencji działalności gospodarczej, postawiony w stan likwidacji lub została ogłoszona jego upadłość obejmująca likwidację majątku,
- zostało wszczęte postępowanie upadłościowe z możliwością zawarcia układu w rozumieniu przepisów prawa upadłościowego i naprawczego lub na wniosek dłużnika zostało wszczęte postępowanie ugodowe w rozumieniu przepisów o restrukturyzacji finansowej przedsiębiorstw i banków,
- wierzytelność została zasądzona prawomocnym orzeczeniem sądu i skierowana na drogę postępowania egzekucyjnego,
- wierzytelność jest kwestionowana przez dłużnika, na drodze powództwa sądowego.

Z pytania nie wynika, jaki rodzaj postępowania upadłościowego został wszczęty wobec kontrahenta. Jednakże, podatnik dysponuje dokumentem, iż kontrahent jest niewypłacalny. Ponieważ katalog uprawdopodobnienia jest katalogiem otwartym, to należy uznać, iż dokument z prokuratury stanowi uprawdopodobnienie, że dłużnik jest niewypłacalny. Zatem podatnik może dokonać odpisu aktualizującego wierzytelność, przy czym musi dążyć do otrzymania jednego z kilku dowodów uprawniającego go do ostatecznego uznania nieściągalności wierzytelności od kontrahenta. Uprawdopodobnienie zalicza się w koszty w roku, w którym uzyskano dowód prawdopodobieństwa nieściągalności wierzytelności. Jeśli dokument z prokuratury został uzyskany w 2013 r., to można w tym roku dokonać odpisu. W mojej ocenie, nie istnieje nakaz dokonywania odpisu, a zatem, nie istnieje obowiązek dokonania odpisu w pierwszym możliwym terminie (roku).