Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dla pracowników, którzy tworzą utwory w ramach działalności wymienionej enumeratywnie w art. 22 ust. 9b ustawy o PIT (m.in. w zakresie programów komputerowych, działalności badawczo-rozwojowej), a w zamian za rozporządzenie prawami autorskimi do tych utworów, otrzymują honorarium autorskie (część wynagrodzenia zasadniczego) przewidują możliwość zastosowania korzystnej 50- proc. stawki kosztów uzyskania przychodów. W praktyce, zasadnicza korzyść wynikająca z zastosowania tych kosztów sprowadza się do zmniejszenia wysokości zaliczki na podatek dochodowy, a przez to zwiększenia wysokości pensji netto pracownika. Interpretację wymogów nałożonych ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych przedstawiali dyrektorzy izb skarbowych, a obecnie – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, w wydawanych przez siebie interpretacjach indywidualnych.
Zmiana w podejściu organów podatkowych
Mimo iż przez kilka lat organy prezentowały jednolite stanowisko, dopuszczające różne sposoby obliczenia wysokości honorarium autorskiego (w tym najpopularniejszy – procentowy), mniej więcej półtora roku temu nastąpiła znacząca zmiana. Organy zaczęły kwestionować stanowiska wnioskodawców opisujących stosowane lub planowane do wdrożenia modele, wydając w przeważającej mierze negatywne interpretacje podatkowe. Jednocześnie, dyrektor KIS nie przedstawiał żadnych wskazówek, jaki model obliczenia wysokości honorarium autorskiego byłby w jego ocenie prawidłowy.
Cena promocyjna: 181.3 zł
|Cena regularna: 259 zł
|Najniższa cena w ostatnich 30 dniach: zł
Chociaż w ostatnich miesiącach stanowisko to uległo pewnemu zliberalizowaniu (KIS zaczęła wydawać także interpretacje pozytywne, choć nadal nieliczne), to nadal brak jest spójności i jednolitej wykładni w poszczególnych interpretacjach KIS. Stąd propozycja wydania interpretacji ogólnej przez ministra finansów w tym zakresie jest na pewno dobrą inicjatywą, która w rezultacie może zlikwidować duży poziom niepewności zarówno po stronie pracodawców, jak i pracowników tworzących utwory w ramach stosunku pracy.
Zobacz również:
W przyszłym roku nieco niższe limity podatkowe, ale kary wyższe >>
Opodatkowanie umów zlecenia i o dzieło >>
Przychody z praw autorskich oraz praw pokrewnych, do których można stosować 50% KUP >>
Koszty uzyskania przychodu ze stosunku pracy >>
Skutki interpretacji ogólnej
Sama instytucja interpretacji ogólnej ma na celu, jak wskazują przepisy ordynacji podatkowej, zapewnić jednolite stosowanie przepisów prawa podatkowego przez organy podatkowe. Sytuacja kiedy wydawane są sprzeczne rozstrzygnięcia w analogicznych stanach faktycznych, nie jest bowiem w praktyce rzadka. W takich przypadkach, minister finansów może z urzędu bądź na wniosek wydać interpretację ogólną, stanowiącą pewne generalne wytyczny i objaśnienia przepisów prawa podatkowego. Co jest szczególnie istotne, interpretacja ogólna nie tylko przyczynia się do zapewnienia jednolitości stosowania prawa przez organy skarbowe, ale ma także walor ochronny – zgodnie z przepisami ordynacji podatkowej, zastosowanie się do interpretacji ogólnej nie może bowiem szkodzić temu, kto się do niej stosuje. Podatnicy i płatnicy nie mogą bowiem odnieść niekorzystnych skutków, jeśli postępują zgodnie z wytycznymi ministra finansów, mającymi walor interpretacji ogólnej. W tym zakresie, wydawane interpretacje ogólne zwiększają pewność prawa i stabilność jego stosowania. Niemniej jednak, trzeba pamiętać że 3 stycznia 2019 r. minister finansów zaprezentował dopiero projekt interpretacji ogólnej. Na jej ochronne skutki należy więc poczekać do czasu jej oficjalnego wydania.
Istotne wnioski płynące z analizy projektu
Zaprezentowany przez MF projekt interpretacji ogólnej w bardzo konkretny sposób wskazuje, że pracodawca może zastosować kwotowe lub procentowe określenie honorarium autorskiego w stosunku do wynagrodzenia zasadniczego, z tym że honorarium to musi być powiązane z konkretnym utworem (utworami) pracowniczym. Tym samym, z powyższego zdaje się jasno wynikać, że sposób ustalenia wysokości honorarium autorskiego, to kwestia pomiędzy pracodawcą a pracownikiem. Skoro przepisy prawa nie formułują w tym zakresie konkretnych wymogów, to nie powinny one być stawiane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej. A zatem, w świetle przedstawionego projektu interpretacji ogólnej, najpopularniejszy w praktyce sposób wyodrębnienia honorarium za pomocą wartości procentowej, nie powinien budzić zastrzeżeń.
Szczególnie istotny jest też fragment dotyczący udowodnienia, że pracownik stworzył utwory – a co za tym idzie, że istniały podstawy dla zastosowania 50-proc. kosztów dla należnego mu honorarium autorskiego. Minister finansów w projekcie stwierdza bowiem, że niezbędne dla zastosowania podwyższonych kosztów jest dysponowanie obiektywnymi dowodami potwierdzającymi stworzenie przez pracownika utworu będącego przedmiotem prawa autorskiego; przy czym dowodem może być oświadczenie pracodawcy i pracownika stwierdzające, że została wykonana praca twórcza, jeżeli określa, jaki utwór powstał.
Powyższe zdaje się rozwiązywać istniejące w branży obawy o konieczność dowodzenia w razie kontroli skarbowej, że 50-proc. koszty zostały zastosowane prawidłowo, gdyż w danym miesiącu pracownik stworzył konkretny utwór. Mając na uwadze możliwość weryfikacji przez organy skarbowe rozliczeń kilka lat wstecz, pracodawcy obawiali się, że będą musieli przechowywać te utwory aż do czasu wygaśnięcia zobowiązania podatkowego. Niebagatelne znaczenie miały też procedury związane z informacjami poufnymi czy tajemnicą przedsiębiorstwa – pracodawcy niechętnie bowiem chcieli przekazywać takie utwory do weryfikacji.
Tymczasem propozycja ministra finansów wydaje się przesądzać, że wystarczająca w tym zakresie będzie odpowiednio prowadzona ewidencja utworów, pozwalająca w jasny sposób powiązać utwory powstałe w danym okresie rozliczeniowym z ich twórcą (pracownikiem) i honorarium autorskim wypłaconym za ich przeniesienie.
Cieszy także fakt, że minister finansów zwrócił uwagę na rozróżnienie nabycia pierwotnego programów komputerowych tworzonych w ramach umowy o pracę oraz nabycia następczego pozostałych utworów pracowniczych. Kwestia ta, choć niebagatelna dla możliwości rozliczenia 50-proc. kosztów, nie zawsze była identyfikowana przez dyrektora KIS, a także przez samych pracodawców, którzy często błędnie polegali na regule art. 74 ust. 3 Prawa autorskiego.
Dla kogo wyższe koszty podatkowe
Tymczasem nie budzi wątpliwości, że 50-proc. koszty mogą być stosowane także w przypadku tworzenia programów komputerowych i przenoszenia do nich praw na pracodawcę – co wymaga jednak zmiany w umowach wspomnianej reguły art. 74 ust. 3 Prawa autorskiego, tak aby potwierdzić, że pracodawca nie nabywa pierwotnie praw do tych utworów stworzonych przez pracownika – a pracownik je przenosi na pracodawcę. Jest to jeden z kluczowych warunków rozliczenia 50-proc. kosztów, na co także minister finansów zwrócił uwagę.
Niemniej jednak, wydaje się także iż projekt interpretacji ogólnej nie jest pozbawiony pewnych nieścisłości czy niejasności, które w praktyce również mogą spowodować wystąpienie rozbieżnych poglądów. W tym kontekście należy przywołać fragment projektu dotyczący wynagrodzenia pracownika za czas urlopu – które minister proponuje traktować jako zaliczkowe, a dzięki temu stosować do niego 50-proc. koszty. Chociaż jest to zdecydowanie korzystna dla podatników propozycja, to wymaga jednak szerszego wyjaśnienia i opisania, aby mogła zostać zastosowana w praktyce w pełnej zgodności z przepisami kodeksu pracy.
Podsumowując, opublikowany projekt potwierdza, że rozliczanie podwyższonych kosztów wymaga spełnienia następujących warunków:
- w ramach stosunku pracy pracownik tworzy utwór w rozumieniu prawa autorskiego w ramach działalności wskazanej w art. 22 ust. 9b ustawy o PIT, który pracodawca przyjmuje,
- prawa autorskie do stworzonego utworu są przenoszone na pracodawcę w zamian za honorarium autorskie,
- stworzenie utworu jest udokumentowane,
- honorarium autorskie jest wyraźnie wyodrębnione od innych składników wynagrodzenia pracownika.
Co wymaga podkreślenia, na chwile obecną jest to jedynie projekt interpretacji ogólnej – po konsultacjach może on podlegać zmianom, co może spowodować że finalny kształt interpretacji będzie odbiegać od powyższych wniosków.
Znaczenie interpretacji ogólnej dla branży IT
W świetle istniejących obecnie dużych wątpliwości co do rozliczania 50-proc. kosztów, propozycję wydania interpretacji ogólnej przez ministra finansów należy traktować zdecydowanie pozytywnie, szczególnie z uwagi na jej duże praktyczne znaczenie. Cieszy również fakt poddania propozycji treści interpretacji ogólnej – konsultacjom społecznym.
Warto zauważyć również, że minister finansów w projekcie wprost odpowiedział na wątpliwości rynku, dotyczące zwłaszcza sposobu ustalenia wysokości honorarium autorskiego, co budziło największe kontrowersje. Jeśli propozycje zawarte w projekcie zostaną w finalnie wydanej interpretacji ogólnej – to wówczas pracodawcy rozliczający 50-proc. koszty swoim pracownikom nie będą już stali przed dylematem, czy postępują prawidłowo – o ile zastosowują się do wytycznych MF.
Za bardzo konstruktywne należy uznać także podejście ministra do wydania interpretacji ogólnej, który zdecydował się w pierwszej kolejności przeprowadzić konsultacje, tak aby zapewnić realny wpływ zainteresowanych podmiotów na kształt rekomendacji. Miejmy nadzieje iż pozwoli to wyjaśnić wszelkie wątpliwości czy niejasności, które mogły pojawić się w projekcie.
Uwagi do projektu można zgłaszać do 18 stycznia 2019 r. Zobacz projekt interpretacji >>
Agnieszka Wachowska, radca prawny, partner
Joanna Jastrząb, radca prawny
Kancelaria Traple Konarski Podrecki i Wspólnicy
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------
Linki w tekście artykułu mogą odsyłać bezpośrednio do odpowiednich dokumentów w programie LEX. Aby móc przeglądać te dokumenty, konieczne jest zalogowanie się do programu. Dostęp do treści dokumentów w programie LEX jest zależny od posiadanych licencji.
