W przypadku spółek osobowych działalność gospodarczą prowadzi spółka, która nie posiada osobowości prawnej. Spółki osobowe co do zasady nie są jednak podatnikami podatku dochodowego w rozumieniu ustaw podatkowych: ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych – dalej ustawa o CIT – czy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych – dalej ustawa o PIT. Wyjątkiem tu jest oczywiście spółka komandytowo-akcyjna, która mimo iż na gruncie kodeksu spółek handlowych jest kwalifikowana jako spółka osobowa, to na gruncie ustawy o CIT jest podatnikiem podatku dochodowego, co w konsekwencji oznacza, iż podatek najpierw płaci się na poziomie spółki komandytowo-akcyjnej, a następnie podatek musi zapłacić każdy ze wspólników tej spółki.
Jak zostało wskazane w art. 5b ust. 2 ustawy o PIT, w przypadku gdy pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną (a więc spółka cywilna, spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa), przychody wspólnika z udziału w takiej spółce uznawane są za przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej. W praktyce oznacza to, że do takiego udziału w zyskach w spółkach prowadzonych w powyżej wymienionych formach prawnych odpowiednie zastosowanie znajdą przepisy regulujące sposób rozliczenia przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.
Ważne!
Działalność gospodarczą prowadzi spółka, przychody z działalności rozlicza wspólnik.
Fakt, iż działalność prowadzi spółka, wynika bezpośrednio z brzmienia przepisów ustawy o PIT, zgodnie z którymi za działalność pozarolniczą uważa się działalność zarobkową prowadzoną we własnym imieniu, bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do przychodów z innych źródeł. Wspólnicy spółek osobowych bez wątpienia nie prowadzą działalności gospodarczej we własnym imieniu, gdyż działalność ta prowadzona jest przez podmiot gospodarczy, jakim jest wspomniana spółka osobowa. Jednakże – jak już zostało to wspomniane powyżej – przychody wspólnika z udziału w takiej spółce ustawodawca zakwalifikował jako przychody z działalności gospodarczej.
Pomimo iż do określenia wysokości dochodu każdego ze wspólników spółki osobowej niezbędne jest ustalenie udziału w tej spółce, to jednak ustawa o PIT nie precyzuje jednoznacznie zakresu pojęcia udziału w spółce osobowej. Szczegółowe regulacje dotyczące udziału w spółkach osobowych zawiera kodeks spółek handlowych oraz kodeks cywilny. Co do zasady zgodnie z przepisami zarówno kodeksu spółek handlowych, jak i kodeksu cywilnego udział w zyskach lub stratach wspólnicy powinni określić w umowie spółki.
Ważne!
Dochód ustala się najpierw na poziomie spółki, dopiero następnie na poziomie wspólników.
Wspólnicy spółek osobowych ustalają swój dochód w dość specyficzny sposób. Wartość przychodów uzyskanych z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, tak samo jak koszty z tym związane, określa się proporcjonalnie do prawa wspólnika w udziale w zysku.
W pierwszej kolejności należy więc ustalić wartość dochodu, jaki wygenerowała spółka, tak jakby to ona była podatnikiem. Następnie, na zasadzie proporcji wynikającej z prawa do udziału w zysku spółki, ustala się dochód każdego wspólnika.
Procentowy udział poszczególnych wspólników w zysku zazwyczaj określony jest w umowie spółki.
Co prawda wspólnicy w umowie spółki mogą zastrzec, że ich udziały w zysku będą określone odmiennie od udziału w stratach, jednak takie uregulowanie nie ma wpływu na zasady rozliczania przychodów i kosztów z tytułu działalności prowadzonej w formie spółki osobowej. Wspólnicy spółki osobowej mogą określić prawo do udziału w zysku w dowolnej proporcji, jednak w takiej samej proporcji powinni rozliczać koszty uzyskania przychodów. Tak wynika z analizy art. 8 ust. 1 i 2 ustawy o PIT. Stanowisko takie zaprezentowane zostało również przez NSA w wyroku z dnia 1 czerwca 2011 r., II FSK 140/10, i w wyroku z dnia 27 października 2011 r., II FSK 842/10.
Jeżeli prawo do zysku nie zostało określone, wówczas ustawa podatkowa nakazuje przyjąć, że prawa do udziału w zysku są równe (art. 8 ustawy o PIT).
Dopiero od tak ustalonej kwoty należy obliczyć wysokość podatku, który wspólnik powinien odprowadzić do urzędu skarbowego. Oznacza to, iż dopiero od tak ustalonej kwoty dochodu podatnik może dokonać przysługujących mu odliczeń, np. z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne (jeżeli jest to jego jedyny tytuł do ubezpieczeń), a następnie – po ustaleniu kwoty podatku – dokonać odliczeń od podatku (np. składki zdrowotnej).
Przykład 1
Spółka komandytowa ma trzech wspólników:
• Komandytariusza 1, którego udział w zyskach spółki, określony w umowie spółki, wynosi 45%,
• Komandytariusza 2, którego udział w zyskach spółki, określony w umowie spółki, wynosi 45%,
• Komplementariusza, którego udział w zyskach spółki, określony w umowie spółki, wynosi 10%.
Spółka w ciągu roku obrotowego osiągnęła przychód w wysokości 1.000.000 zł, natomiast koszty prowadzenia działalności wyniosły w tym okresie sprawozdawczym 600.000 zł. Na poziomie spółki zysk wyniósł więc 400.000 zł. Ponieważ to wspólnicy, a nie spółka są podatnikami podatku dochodowego, zysk dzieli się proporcjonalnie do udziału w zyskach wynikających z umowy spółki, a więc:
• Komandytariusz 1 będzie musiał wykazać dochód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych w wysokości 180.000 zł (co stanowi 45% od kwoty 400.000 zł),
• Komandytariusz 2 będzie musiał wykazać dochód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych w wysokości 180.000 zł (co stanowi 45% od kwoty 400.000 zł),
• Komplementariusz musiał wykazać dochód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych w wysokości 40.000 zł (co stanowi 10% od kwoty 400.000 zł).
Analizując sposób opodatkowania dochodu uzyskiwanego przez osoby fizyczne będące wspólnikami spółek osobowych, należy podkreślić, że zastosowanie mają w tym przypadku regulacje ustawy o PIT. Wynika z tego, że podatnik ma do dyspozycji kilka form opodatkowania:
• opodatkowanie na zasadach ogólnych według skali podatkowej,
• podatek liniowy,
• ryczałt od przychodów ewidencjonowanych,
• opodatkowanie na zasadach karty podatkowej.
Ważne!
Podatnik może wybrać sposób opodatkowania zysku z udziału w spółce osobowej spośród kilku form opodatkowania.
Wybór danej formy opodatkowania jest niekiedy ograniczony, co szczególnie przejawia się w przypadku karty podatkowej (tutaj obostrzenia są największe) czy ryczałtu ewidencjonowanego. Żadnych ograniczeń nie ma jedynie przy opodatkowaniu firmy skalą podatkową.
(...)
"
| Dowiedz się więcej z książki | |
Opodatkowanie spółek
|
"