Krok 1. Poniesienie kosztu
Przepisy dotyczące korekt kosztów uzyskania znajdują zastosowanie jeżeli powstało zobowiązanie do zapłaty, ale dłużnik nie uregulował swojego zobowiązania w terminie wyznaczonym w ustawie. Zobowiązanie powstaje zazwyczaj w momencie zakupu danego towaru lub usługi, ale może także powstać np. w wyniku wydania decyzji przez organ podatkowy. Mimo że nie jest to wprost zapisane w ustawie, korekty kosztów nie stosuje się do zobowiązań o charakterze publicznoprawnym - np. do podatku od nieruchomości.
Ważne!
Powstania zobowiązania nie należy mylić z terminem płatności. W momencie dostawy towaru lub wykonania usługi kwota jest należna, ale staje się ona wymagalna dopiero z upływem terminu płatności.
Powstanie zobowiązania skutkuje zazwyczaj poniesieniem kosztu. W przypadku podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu
Krok 2. Potrącenie kosztu
Poniesienia kosztu nie należy mylić z jego potrąceniem, czyli odjęciem od przychodów w celu ustalenia dochodu. Uwzględniając oczywisty fakt, że korygować można tylko coś, co zostało dokonane, o korektach kosztów nie ma u podatników opodatkowanych w formach ryczałtowych (a więc nie rozliczających kosztów uzyskania), czyli w formie karty podatkowej lub ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.
Omawiane zasady stosują zatem osoby fizyczne (spółki osobowe) opodatkowane na zasadach ogólnych (według skali podatkowej) lub podatkiem liniowym - w obu tych formach podatnicy mogą prowadzić księgi rachunkowe lub podatkową księgę przychodów i rozchodów (PKPiR).
Skupmy się na PKPiR. Podatnicy mogą ją prowadzić metodą uproszczoną (nazywaną często kasową) lub memoriałową.
Uwaga!
Przy metodzie kasowej koszty są potrącane w dacie poniesienia, czyli wystawienia dokumentu źródłowego.
Przy metodzie memoriałowej koszty bezpośrednie są potrącane co do zasady w okresie, kiedy powstały odpowiadające im przychody, a koszty pośrednie w dacie wystawienia dokumentu źródłowego.
Krok 3. Brak zapłaty
W przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z faktury (rachunku), a jeżeli nie istniał obowiązek wystawienia faktury (rachunku) - kwoty wynikającej z umowy albo innego dokumentu, i nieuregulowania tej kwoty w terminie 30 dni od daty upływu terminu płatności, podatnik jest obowiązany do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z tych dokumentów. Jeżeli termin płatności jest dłuższy niż 60 dni, zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z dokumentów, o których mowa w ust, 1, dokonuje się z upływem 90 dni od daty zaliczenia tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów, o ile nie została ona uregulowana w tym terminie.
Powyższego zmniejszenia dokonuje się w miesiącu, w którym upływa termin określony w tych przepisach.
Przykład
Podatnik wykupił polisę na samochód służbowy w dniu 27 kwietnia i w tej dacie zaliczył ją do kosztów uzyskania. Polisa jest płatna w dwóch ratach - termin płatności pierwszej upływa w maju, a drugiej w październiku. Jeżeli podatnik zapłaci drugą ratę do 26 lipca, nie powstanie u niego obowiązek dokonania korekty.
Jeżeli podatnik w danym okresie nie rozlicza kosztów (np. ich nie ponosił), to w wyniku korekty zwiększa przychody podatkowe.
Powyższe odnosi się także do nabycia lub wytworzenia środków trwałych albo nabycia wartości niematerialnych i prawnych - korekta odnosi się w tym wypadku do tej części odpisów amortyzacyjnych, które podatnik zaliczył do kosztów uzyskania przychodów. W przypadku nabycia lub wytworzenia środków trwałych albo nabycia wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli termin korekty, upływa nie później niż w miesiącu następującym po miesiącu wprowadzenia ich do ewidencji, do kosztów uzyskania przychodów zalicza się odpisy amortyzacyjne od tych środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych w części, w jakiej ich cena nabycia lub koszt wytworzenia wynikający z dokumentów zakupowych (w tym przede wszystkim faktur), zostały uregulowane w terminie odpowiednio 30 lub 90 dni. Jeżeli zobowiązanie zostało uregulowane w terminie późniejszym, podatnik w miesiącu uregulowania tego zobowiązania zwiększa koszty uzyskania przychodów o kwotę odpisów amortyzacyjnych, które nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów na podstawie zdania pierwszego.
Przykład
Podatnik dokonał zakupu maszyny za 120.000 zł. Stawka amortyzacyjna wynosi 10%, co daje 1000 zł miesięcznego odpisu amortyzacyjnego. Podatnik zapłacił jednak jednie 60.000 zł korzystając w pozostałym zakresie z kredytu 50/50 (druga część była zgodnie z umową płatna za rok). W efekcie pierwsze odpisy mógł księgować w pełnej kwocie, ale brak zapłaty w ciągu 90 dni oznaczał konieczność korekty kosztu z 1000 zł do 500 zł. Po zapłacie drugiej raty, podatnik będzie mógł zaliczać w koszty ponownie całe 1000 zł, a dodatkowo wykazać w kosztach niezaliczoną do KUP kwotę wcześniejszych odpisów.
Powyższe powoduje, że zasady korekt kosztów powodują zastój w przypadku firm dokonujących sprzedaży na raty oraz firm oferujących leasing finansowy. W obu przypadkach bowiem mamy do czynienia z odroczonymi terminami płatności, co oznacza, że podatnik, który nieopatrznie zdecyduje się na takie formy kredytowania działalności, będzie miał sporo pracy z korektami kosztów uzyskania związanych z amortyzacją.
Krok 4. Stworzenie dokumentu księgowego zmniejszającego koszty (zwiększającego przychody)
Aby skorygować koszty podatnik powinien sporządzić stosowny dokument (dowód zmniejszenia kosztów/zwiększenia przychodów), który powinien określać zmniejszenie kosztów uzyskania przychodów (zwiększenie przychodów) i zawierać co najmniej:
a) datę wystawienia dokumentu oraz miesiąc, w którym dokonuje się zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów (zwiększenia przychodów),
b) wskazanie faktury (rachunku), a jeżeli nie istniał obowiązek wystawienia faktury (rachunku) - wskazanie umowy albo innego dokumentu, stanowiących podstawę do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów (zwiększenia przychodów),
c) wskazanie kwoty, o którą podatnik zmniejsza koszty uzyskania przychodów (zwiększa przychody),
d) podpis osoby sporządzającej dokument.