1. Uwagi wstępne
Zgodnie z przepisem art. 111 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) – dalej u.p.t.u. – podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.
W kasie podlega zatem ewidencji sprzedaż (dostawa towarów, świadczenie usług), która jest dokonywana na rzecz:
• osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej;
• rolników ryczałtowych.
Sprzedaż na rzecz innych podmiotów nie podlega ewidencji w kasie rejestrującej (nie ma obowiązku jej ewidencjonowania, choć jest taka możliwość).
Powyższe nie oznacza jednak, że każdy podatnik, który dokonuje sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, musi faktycznie używać kasy rejestrującej. Liczne zwolnienia od tego obowiązku wprowadzane są bowiem przez przepisy wykonawcze.
W 2010 r. obowiązuje w tym zakresie rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2009 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. Nr 224, poz. 1797).

2. Obowiązek używania kas fiskalnych przez lekarzy
Od dnia 1 stycznia 2011 r. wchodzi w życie nowy akt wykonawczy dotyczący zwolnień od kas rejestrujących. Jest to rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 26 lipca 2010 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. Nr 138, poz. 930).
Rozporządzenie wchodzi w życie z dniem 1 stycznia 2011 r. Do dnia 30 kwietnia 2011 r. będzie trwał stan przejściowy, utrzymane zostaną bowiem w mocy zwolnienia od obowiązku ewidencjonowania przewidziane w przepisach dotychczasowych. Pełne stosowanie nowego rozporządzenia (zwolnień z niego wynikających) rozpocznie się zatem dnia 1 maja 2011 r.
W mediach – w kontekście nowego rozporządzenia – najwięcej mówiło się o wprowadzeniu nowym rozporządzeniem kas fiskalnych dla prawników i lekarzy. To w zasadzie prawda.
W kontekście obowiązku używania kas przez lekarzy stwierdzić należy, że w nowym rozporządzeniu nie ma już takiego, jakie obowiązywało wcześniej, zwolnienia od obowiązku używania kas fiskalnych przy sprzedaży usług w zakresie ochrony zdrowia.
Powyższe oznacza, że można mówić o generalnym obowiązku używania kas rejestrujących przez lekarzy (podmioty świadczące usługi w zakresie ochrony zdrowia). Obowiązek ten – jak już powyżej wskazano – dotyczy usług świadczonych na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Sprzedaż realizowana na rzecz innych osób, tj. jednostek organizacyjnych oraz przedsiębiorców-osób fizycznych, ewidencji w kasie rejestrującej nie podlega.
Należy w tym miejscu stwierdzić, że działalność lekarzy (podmiotów sprzedających świadczenia w zakresie ochrony zdrowia) zasadniczo pozostanie w 2011 r. zwolniona od podatku od towarów i usług. W literaturze przedmiotu wskazuje się na pewne wątpliwości co do tego, czy obowiązek używania kas rejestrujących ciąży na podatnikach wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku oraz korzystających ze zwolnienia podmiotowego. Można spotkać się z poglądem, że „podmioty będące «podatnikami VAT zwolnionymi» nie będą miały obowiązku prowadzenia ewidencji w formie kas rejestrujących. Kasa rejestrująca jest bowiem urządzeniem ewidencyjnym, a obowiązku prowadzenia ewidencji nie mają podmioty będące «podatnikami VAT zwolnionymi»” (A. Bartosiewicz, R. Kubacki, VAT. Komentarz, Warszawa 2010, wersja elektroniczna LEX). W praktyce wszakże pogląd ten kontestowany jest przez organy podatkowe, które uważają, że także podatnicy zwolnieni od VAT mają obowiązek używania kas rejestrujących.

3. Możliwość zwolnienia z obowiązku używania kas fiskalnych
Powyższe zmiany nie powodują automatycznie, że od dnia 1 stycznia 2011 r. podatnik prowadzący działalność w zakresie świadczenia usług medycznych na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych będzie musiał używać kas rejestrujących. Chociaż bowiem nie będzie już zwolnienia „swoistego” od kas rejestrujących dla usług medycznych (w zakresie ochrony zdrowia), to jednak podatnicy, o których mowa, będą mieli możliwość skorzystania z innych zwolnień, które spowodują, że nie będą musieli kas faktycznie używać.

3.1. Zwolnienia do dnia 30 kwietnia 2011 r.
Na początku trzeba zauważyć, że w nowym rozporządzeniu zawarto przepisy przejściowe. Zgodnie z nimi do dnia 30 kwietnia 2011 r. zastosowanie mają wszystkie zwolnienia od obowiązku stosowania kas rejestrujących zawarte w rozporządzeniu w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących.
Powyższe oznacza, że usługi w zakresie opieki zdrowotnej do dnia 30 kwietnia 2010 r. pozostają bezwarunkowo zwolnione od obowiązku ewidencjonowania ich w kasie rejestrującej. Konieczność ich ewidencjonowania w kasie rejestrującej powstać może dopiero od dnia 1 maja 2010 r.

3.2. Korzystanie ze zwolnień od dnia 1 maja 2011 r.
Od dnia 1 maja 2010 r. nie będzie już zwolnienia „swoistego” dla usług w zakresie ochrony zdrowia.
Nie pozbawiono jednak lekarzy (podmiotów świadczących usługi w zakresie ochrony zdrowia) możliwości korzystania z innych zwolnień od obowiązku używania kas rejestrujących. W szczególności mogą skorzystać z następujących trzech zwolnień.
Po pierwsze, może im przysługiwać tzw. zwolnienie podmiotowe od kas. Dotyczy ono podatników, u których sprzedaż podlegająca ewidencji (tzn. dokonywana na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych) w kasie w roku poprzednim oraz bieżącym nie przekroczyła poziomu 40.000 zł (u podatników zaczynających działalność w danym roku – 20.000 zł).

Przykład 1
Lekarz pracuje w szpitalu oraz przyjmuje pacjentów w prywatnym gabinecie. W roku poprzednim (tj. w 2010 r.) sprzedaż z tego tytułu wyniosła 35.000 zł. Lekarz może korzystać ze zwolnienia od kas rejestrujących w 2011 r. Obejmuje go ono aż do czasu, gdy wartość sprzedaży na rzecz osób fizycznych (pacjentów) nie przekroczy 40.000 zł.
Jak już wskazywano, w okresie do dnia 30 kwietnia 2011 r. zastosowanie mają jeszcze stare zwolnienia przedmiotowe od kas (ujęte w załączniku do obecnie obowiązującego rozporządzenia w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących). W związku z tym może powstać problem, czy limit sprzedaży na rzecz osób fizycznych dotyczy całego roku, czy też okresu od maja do grudnia 2010 r.
Zgodnie z przepisami zwolnienie podmiotowe od kas przewidziane w nowych przepisach traci moc po upływie dwóch miesięcy, licząc od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło w ciągu roku podatkowego przekroczenie kwoty obrotów w wysokości 40.000 zł ze sprzedaży na rzecz osób fizycznych.
Limit liczy się zatem dla całego roku. Także sprzedaż na rzecz konsumentów dokonana w okresie do dnia 30 kwietnia 2011 r. jest uwzględniana dla potrzeb liczenia limitu.

Przykład 2
Lekarz w 2010 r. nie przekroczył 40.000 zł obrotu ze świadczenia usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej. W okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 17 marca 2011 r. w prywatnym gabinecie uzyskał 40.000 zł obrotu. Zwolnienie podmiotowe od kas utraci dnia 1 czerwca 2011 r. (dwa miesiące po dniu 1 kwietnia 2011 r.).
Po drugie, nie jest wykluczone, że osoby świadczące usługi w zakresie opieki zdrowotnej, skorzystają ze zwolnienia obejmującego sprzedaż w niewielkim zakresie na rzecz konsumentów (osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych).
Zwolnienie obejmuje usługi, które są dokumentowane fakturami VAT, pod warunkiem, że liczba wszystkich usług nie przekroczyła 50, zaś odbiorców tych usług jest mniej niż 20.
(...)