Jeszcze nie ucichły echa zamieszania związanego m.in. z dookreśleniem definicji targowiska w konsekwencji wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 grudnia 2009 r. (sygn. akt K 7/08) (Dz. U. Nr 215, poz. 1674) , dość „ascetycznie” skorygowanej ustawą z dnia 15 kwietnia 2011 r. o zmianie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. r. Nr 102, poz. 584) , a wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 sierpnia 2011 r. (sygn. akt II GSK 820/10) może wywołać porównywalne zamieszanie w tej niewielkiej gałęzi gospodarczej. Do zaprezentowanego w wyroku stanowiska NSA należy podejść z daleko idącą ostrożnością. Tyczy się to zarówno organów gmin, jak i organów nadzoru prawnego oraz sądów.

Aby wykluczyć, że w jednostkowych przypadkach stanie się on podstawą kształtowania relacji pomiędzy samorządami gminnymi - sferą polityczno – publiczną a drobnymi kupcami i przedsiębiorcami – słabo zorganizowaną sferą prywatną, nie zawsze będącą w stanie skutecznie zabiegać o zabezpieczenie własnych interesów, należy dokonać definitywnego „rozprawienia się” ze sformułowaną w nim tezą, że ustawodawca upoważniając radę gminy zwolnił ją z obowiązku uzyskiwania zgody od podmiotu przed wyznaczeniem go, np. na inkasenta opłaty targowej. Sąd nie sformułował takiego wniosku wprost, ale zdaniem NSA rada gminy może wyznaczyć na inkasenta jednostkę organizacyjną (bądź osobę fizyczną) wbrew jej woli.

Zgodnie z art. 9 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. 2005 r. Nr 8 poz. 60 z późn. zm.) [ Ordynacja podatkowa ] inkasent to funkcja szczególna. Obowiązki i prawa inkasenta polegają na obrocie pieniędzmi, tak chronionymi licznymi rygorami prawnymi środkami publicznymi – pobieraniu od podatników należności gminnych. Wydaje się, że przepis, który upoważniałby organ administracji publicznej do nakładania na dowolną osobę fizyczną, prawną, bądź jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, bez jej zgody tak szerokich obowiązków, których wypełnianie wymaga podjęcia stosownych działań, a których niewykonanie skutkuje pociągnięciem do odpowiedzialności majątkowej budziłby poważne wątpliwości zgodności z konstytucją. Za podatek pobrany, ale nie wpłacony organowi podatkowemu w terminie, inkasent odpowiada całym swoim majątkiem. Jeżeli nie dopełni swoich obowiązków, to organ w oparciu o art. 30 Ordynacji podatkowej wydaje decyzję o odpowiedzialności podatkowej inkasenta i określa w niej wysokość pobranego, ale niewpłaconego podatku. Relacja pomiędzy inkasentem wykonującym zadania z zakresu administracji publicznej a gminą określana jest jako stosunek prawno-podatkowy. Inkasent czynności wykonuje w interesie publicznoprawnym. Wyznaczanie go nie może więc opierać się na arbitralnym „przymuszeniu” danego podmiotu, który sam z siebie roli tej podjąć się nie chce. Prawo do otrzymywania z tego tytułu wynagrodzenia obliczonego prowizyjnie bądź ryczałtowo jest odrębną kwestią.

Gdyby gmina nie wprowadziła poboru opłat lokalnych w formie inkasa, każdy zobowiązany do ich zapłacenia byłby zmuszony do odwiedzenia w pierwszej kolejności urzędu gminy, dokonania stosownej opłaty, a dopiero potem mógłby przystąpić np. do handlu na targowisku.@page_break@

Opłata targowa, z perspektywy historycznej, jest jedną z najstarszych danin pobieranych przy okazji obrotu gospodarczego, jednocześnie jednym z najbardziej niedocenianych i nieprawidłowo realizowanych dochodów gminy. Dotyczy to zarówno jakości uregulowań prawnych, jak i ich realizacji przez gminy. Do najczęstszych błędów popełnianych przez gminy należy ryczałtowe określenie kwoty wpłacanej przez inkasentów do kasy gminy za prawo do zbierania opłat z określonego tytułu i w określonej wysokości. Jest to rezygnacja gminy z kontroli i de facto z należnych jej opłat, czego nie dopuszczają obowiązujące przepisy prawa. Jedynym właściwym rozwiązaniem jest wpłacanie przez inkasenta zebranych opłat w pełnej wysokości, zgodnie z wydanymi dokumentami potwierdzającymi ich pobranie od płatników.

Ryczałtowemu rozliczeniu może podlegać co najwyżej ustanowione w oparciu o art. 28 § 4 Ordynacji podatkowej , wynagrodzenie inkasenta za wykonywane czynności, tj. za pobór podatków i opłat stanowiących dochody gminy.

NSA stanowisko zawarte w omawianym wyroku uzasadnia przede wszystkim literalnym brzmieniem art. 19 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. Nr 95, poz. 913 z późn. zm.) [ ustawa ] w związku z art. 18 ust 2 pkt 8 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 z późn. zm.), który stanowi, że do wyłącznej właściwości rady gminy należy podejmowanie uchwał w sprawach podatków i opłat w granicach określonych w odrębnych ustawach. Według NSA granice te określa m.in. art. 19 ustawy w kwestii opłat lokalnych, którymi są zgodnie z pkt. 1 tego przepisu zasady ustalania i poboru oraz terminy płatności i wysokość stawek opłat określonych w ustawie. W myśl pkt. 2 rada gminy może zarządzić pobór tych opłat w drodze inkasa oraz określić inkasentów i wysokość wynagrodzenia za inkaso. Zdaniem NSA odmienne stanowisko nie tylko nie znajduje oparcia w literalnym brzmieniu interpretowanego przepisu, ale też pozostaje w sprzeczności z charakterem uchwał podejmowanych na jego podstawie.

Ostateczny wniosek, jak i wywód zawarty w uzasadnieniu wyroku, należy uznać za niesłuszny. NSA stwierdza, że „… na gruncie powołanego (…) art. 18 ust. 2 pkt 8 ustawy o samorządzie gminnym oraz art. 19 ustawy ugruntował się pogląd, że uchwały podejmowane na ich podstawie kwalifikować należy do aktów prawa miejscowego, będących – zgodnie z art. 87 ust. 2 Konstytucji RP – źródłem powszechnie obowiązującego prawa (v. G. Dudar, L. Etel Leonard; Komentarz do ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, ABC 2008, komentarz do art. 19 pkt 4 i powołany tam wyrok NSA z dnia 26 października 2001 r., sygn. akt SA/Rz 1622/01).

Art. 94 Konstytucji RP  stanowi, że "Organy samorządu terytorialnego oraz terenowe organy administracji rządowej, na podstawie i w granicach upoważnień zawartych w ustawie, ustanawiają akty prawa miejscowego obowiązujące na obszarze działania tych organów. Zasady i tryb wydawania aktów prawa miejscowego określa ustawa.". Z przytoczonego przepisu wynika więc, że prawo miejscowe mogą stanowić określone przepisem organy, upoważnienie do wydawania aktów prawa miejscowego wynikać może tylko z ustawy, ponadto akty prawa miejscowego są ściśle ograniczone ramami upoważnienia. W świetle przedstawionych wyżej ram upoważnienia do podejmowania uchwał określających inkasentów poboru opłat w drodze inkasa – zawartych w art. 19 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych – uznać trzeba, iż brak jest podstaw prawnych by przyjąć, że omawiane prawodawcze uprawnienie organów samorządu terytorialnego podlega ograniczeniom – co do treści stanowionego prawa – przez obowiązek uzyskania zgody podmiotów, których dotyczy. Stanowiłoby to nieprzewidziane prawem naruszenie samodzielności gminy w stanowieniu przepisów powszechnie obowiązujących.”

@page_break@Wywód NSA prowadzący do niekonstytucyjnego rozwiązania potwierdza wielokrotnie podnoszoną przy podejmowaniu przedmiotowych uchwał wadliwą konstrukcję art. 19 pkt 2 ustawy , która ostatecznie powinna zostać usunięta na drodze legislacyjnej. Wydaje się jednak, że może ona być zniwelowana także na drodze racjonalnej interpretacji.

Należy się zgodzić, że uchwała o statusie aktu prawa miejscowego:
1) zawiera co najmniej jedną normę prawną o charakterze ogólnym (generalnym oraz abstrakcyjnym), powszechnie obowiązującą na terenie gminy;
2) została wydana przez właściwy organ administracji publicznej (radę gminy);
3) została wydana na podstawie upoważnienia ustawowego;
4) wchodzi w życie po odpowiednim ogłoszeniu w dzienniku urzędowym.
Takim aktem bez wątpienia będzie uchwała (bądź uchwały) rady gminy określająca:
1) zasady ustalania i poboru opłat lokalnych np. targowej, miejscowej, uzdrowiskowej, od posiadania psów;
2) terminy ich płatności;
3) wysokość stawek tych opłat;
4) zwolnienia przedmiotowe inne niż w ustawie;
5) pobór tych opłat w drodze inkasa;
6) wysokość wynagrodzenia za inkaso (jeżeli wysokość wynagrodzenia będzie określona w postaci normy ogólnej a nie zindywidualizowanych wielkości dla poszczególnych inkasentów).
Nie trudno jednak zauważyć, że przepis określający inkasenta, którego adresatem jest wskazana nazwą własną (siedziba, nr REGON) jednostka organizacyjna lub z imienia i nazwiska (adres zamieszkania, nr PESEL) osoba fizyczna, nie będzie normą prawną o charakterze ogólnym. Sam fakt, że znajdzie się on w akcie prawa miejscowego nie spowoduje, że nabierze on szczególnej mocy władczej. Rada gminy nie może w ten sposób (ani w żaden inny) zmusić kogokolwiek do wykonywania funkcji inkasenta, analogicznie jak przepis, który obliguje każdego handlującego do zapłacenia opłaty targowej na targowisku według określonej stawki.

W tym stanie prawnym najbardziej racjonalnym rozwiązaniem jest podejmowanie przez rady gminne co najmniej dwóch uchwał. Jednej (bądź kilku) o randze aktu prawa miejscowego regulującego kwestie wymienione w pkt. 1-6 oraz odrębnej uchwały (zwykłej) w sprawie określenia inkasenta/ów, która z całą pewnością nie będzie aktem prawa miejscowego i w związku z tym np. nie będzie wymagała ogłoszenia w dzienniku urzędowym.

Proponowane rozwiązanie ograniczy także problemy związane m.in. z dokonywaniem zmiany inkasentów. Procedura zmiany aktu prawa miejscowego powoduje, że proces odwołania bądź wyznaczenia nowego inkasenta trwa kilka miesięcy. Dokonanie tej czynności uchwałą zwykłą będzie możliwe w ciągu kilku tygodni, a nawet w ciągu kilku dni.

De lege ferenda należy rozważać przekazanie kompetencji wyznaczania inkasentów wójtowi gminy. Wydaje się, że jest to typowa prerogatywa dla organu wykonawczego.

Pobierz wzór:
Wzór uchwały w sprawie określenia inkasentów opłaty skarbowej

Przydatne materiały:
 Wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 grudnia 2009 r. (sygn. akt K 7/08) (Dz. U. Nr 215, poz. 1674) 
Ustawa z dnia 15 kwietnia 2011 r. o zmianie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. r. Nr 102, poz. 584)
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.)
Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. z. Nr 78, poz. 483 ze zm.)
Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm.)
Ustawa z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.)