Konsekwencje podatkowe dokonania przez klientów zwrotu towarów zakupionych na stronie internetowej przedstawia Joanna Patyk - ekspert Rady Podatkowej PKPP Lewiatan.

Podatnik dokonuje sprzedaży swoich towarów za pomocą sklepu internetowego i wykazuje tą sprzedaż jako sprzedaż rejestrowaną w kasie fiskalnej. Z uwagi na charakter sprzedaży podatnik wysyła towary do klientów a koszt przesyłki doliczony jest do paragonu fiskalnego z tytułu sprzedaży towarów. W konsekwencji koszt przesyłki stanowi również przychód podatkowy oraz zwiększa obrót firmy. W późniejszym momencie zdarzają się różne sytuacje związane z wysyłką towarów podatnika, w tym:

  • klient zwraca towar (ma do tego prawo w ciągu 10 dni od daty otrzymania przesyłki);
  • klient nie odbiera paczki z towarem z poczty.

W obu powyższych przypadkach występują po stronie podatnika wątpliwości opisane poniżej:

  1. Czy w powyższych sytuacjach nie wystąpiła sprzedaż według przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych?
  2. Czy koszt przesyłki należy odliczyć od sprzedaży rejestrowanej za pomocą kasy fiskalnej i wpisać do podatkowej księgi przychodów i rozchodów (dalej: PKPiR) sprzedaż pomniejszoną?
  3. Czy jeśli chodzi o przekroczenie progu VAT to należy przyjmować obrót z kasy fiskalnej czy obrót pomniejszony wynikający z PKPiR?

Na gruncie ustaw podatkowych sprzedaż opisana w stanie faktycznym dokonywana za pomocą internetu dotyczy przychodów uzyskiwanych w ramach działalności gospodarczej. Istotne znaczenie ma tutaj również fakt, iż towar zarejestrowany w kasie fiskalnej jest następnie wysyłany do kupującego.

Zgodnie z uregulowaniami Ustawy o PIT przychodem w działalności gospodarczej jest przychód należny, choćby kwoty nie zostały faktycznie uzyskane. Na przychód podatkowy podatnika składa się tutaj zarówno kwota samej przesyłki, jak i kwota wynikająca z poniesionych kosztów przesłania przesyłki i uwzględniona na paragonie fiskalnym. Niestety żadne z przepisów podatkowych – zarówno na gruncie Ustawy o PIT jak i Ustawy o VAT - nie regulują kwestii sprzedaży internetowej oraz zwrotów towarów w ramach tej sprzedaży.

Zgodnie z ogólnymi zasadami funkcjonującymi na gruncie Ustawy o PIT datą powstania przychodu podatkowego jest moment wydania rzeczy nie później niż wystawienie faktury VAT.

W omawianych przypadkach, z uwagi na sprzedaż dokonywaną na rzecz osób fizycznych, moment ustalenia przychodu podatkowego będzie uzależniony od faktu, czy sprzedaż jest dokonywana po dokonaniu zapłaty przez kupującego (np. przelewem) czy też za zaliczeniem pocztowym przy odbieraniu przesyłki na poczcie. W obu przypadkach wraz z wysyłką towaru następuje wystawienie paragonu fiskalnego z kasy rejestrującej i przesyłka jest wysyłana już z paragonem fiskalnym.

W pierwszym przypadku (otrzymanie zapłaty przelewem) decyduje moment zapłaty w przypadku gdy wydanie towaru następuje w tym samym okresie sprawozdawczym (w tym samym miesiącu lub kwartale). W przypadku drugim (otrzymanie pieniędzy jako zapłata za przesyłkę za zaliczeniem pocztowym) przychód należny powstaje z momentem wysyłki towaru wraz z paragonem fiskalnym gdyż jest to wydanie towarów. W obu przypadkach przychód podatkowy powstaje przed dniem otrzymania przesyłki przez kupującego. W odniesieniu do opisywanego stanu faktycznego przychód podatkowy powstaje u sprzedającego gdy kupujący:

  • nie odbierze przesyłki z poczty – przychód powstaje z uwagi na wcześniejszą zapłatę przez kupującego bądź ze względu na wydanie towaru z magazynu sprzedającego i wystawienie przez niego paragonu fiskalnego z tego tytułu;
  • odbierze przesyłkę i następnie dokona jej zwrotu w ciągu 10 dni od daty otrzymania – przychód podatkowy powstaje w identyczny sposób jak powyżej opisany.

Jednocześnie, brak odbioru towaru przez klienta na poczcie lub jego odesłanie do sprzedającego zgodnie z uprawnieniami przysługującymi klientowi (odesłanie zwrotne w ciągu 10 dni od daty otrzymania przesyłki) wywołuje określone skutki prawne na gruncie przepisów prawa cywilnego, Ustawy o PIT oraz Ustawy o VAT.

Poniżej opis skutków prawnych i podatkowych w odniesieniu do obu przedstawionych stanów faktycznych.

Skutki prawne i podatkowe odesłania przesyłki przez klienta

W omawianym przypadku następuje odebranie przesyłki przez klienta. Klient odbierając przesyłkę otrzymuje sprzedawany towar, co skutkuje powstaniem przychodu podatkowego u sprzedającego. Obowiązujące uregulowania w zakresie sprzedaży internetowej, a w szczególności Ustawa konsumencka, uprawniają klienta do odesłania odebranego towaru w ciągu 10 dni od daty jego otrzymania. W opisywanym stanie faktycznym klient z tego uprawnienia korzysta. Jednocześnie zwracany towar nie dotyczy postępowania reklamacyjnego towaru lecz wynika z uprawnień konsumenckich gwarantowanych przez przepisy prawa i związanych z prawem odstąpienia od umowy. Odstąpienie jednostronne przez klienta od umowy powoduje – na gruncie prawa cywilnego – iż do sprzedaży ostatecznie nie dochodzi. Odstąpienie wywołuje bowiem skutki prawne wstecz. W konsekwencji strony transakcji są zobowiązane do zwrócenia sobie nawzajem wzajemnych świadczeń uzyskanych z transakcją. W omawianym przypadku:

  • klient zwraca towar w stanie nieuszkodzonym i niezużytym;
  • sprzedający dokonuje zwrotu uzyskanych kwot z tytułu sprzedaży towaru – w przypadku gdy takie kwoty faktycznie uzyskał np. w formie przelewu przed wysłaniem towaru bądź z tytułu zapłaty przez klienta na poczcie.

Brak odebrania przesyłki przez kupującego z poczty

Drugi z omawianych przypadków dotyczy sytuacji gdy kupujący w ogóle nie dokona odbioru przesyłki z poczty. Tutaj również mogą w praktyce powstać dwie różne sytuacje – gdy klient wcześniej zapłacił za towar oraz gdy zapłata następuje przez kupującego na poczcie w momencie odbioru tej przesyłki. W związku z uregulowaniami podatkowymi, po stronie sprzedającego w obu sytuacjach przychód podatkowy już powstał. Brak odbioru przesyłki z poczty przez kupującego jest traktowany na gruncie prawa cywilnego w analogiczny sposób jak w przypadku odesłania odebranego towaru opisanego w punkcie 1 tj. jak jednostronne odstąpienie od umowy. W przypadku braku odebrania przesyłki z poczty odstąpienie od umowy następuje wcześniej niż w przypadku późniejszego odesłania towaru przez klienta gdyż już z momentem otrzymania przesyłki. Tutaj również strony powinny sobie zwrócić wzajemne świadczenia, tj.:

  • kupujący nie odbierając przesyłki powoduje, iż poczta odsyła przesyłkę sprzedającemu co skutkuje faktycznym (niejako automatycznym) zwrotem przesyłki;
  • sprzedający – o ile wcześniej uzyskał zapłatę za towar – powinien zwrócić otrzymane kwoty tytułem sprzedaży towaru. Na przedmiotowe kwoty składa się zarówno koszt przesyłki, jak i cena za sprzedaż towaru.

Uregulowania podatkowe w odniesieniu do odstąpienia od umowy

Na gruncie prawa podatkowego do obu przypadków zwrotu towaru opisanych w stanie faktycznym zastosowanie znajduje ogólne uregulowanie Ustawy o PIT, zgodnie z którym do przychodu podatkowego z działalności gospodarczej nie wlicza się wartości zwróconych towarów. Wartość zwróconego towaru składa się z kolei zarówno z wynagrodzenia z tytułu sprzedaży towaru, jak i wynagrodzenia wyliczonego w odniesieniu do kosztu przesyłki. Obie te wartości składają się na cenę sprzedawanego towaru.

Ewidencjonując w PKPiR przychód należny z tytułu sprzedaży wysyłkowej dokumentowanej za pomocą kasy rejestrującej uwzględnia się – zgodnie z Rozporządzeniem MF – dane wynikające z raportów dobowych z kasy fiskalnej skorygowane o wartości dotyczące zwrotów towarów wynikające z odrębnych ewidencji. W obu przypadkach przychód podatkowy wynika właśnie z paragonów fiskalnych ujętych w dobowym raporcie z kasy fiskalnej.

W związku z odstąpieniem kupującego od umowy, w celu prawidłowego ujęcia przychodów podatkowych, należy wpierw dokonać określenia i skorygowania obrotu na gruncie Ustawy o VAT. Zgodnie z przepisami tej Ustawy podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług (dalej: podatek VAT) jest obrót. Obrotem jest z kolei kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o wartość podatku należnego. Kwota należna to całość świadczenia należnego od kupującego – tj. zarówno cena sprzedawanego towaru, jak i cena za wysyłkę tego towaru. W przypadku zwrotu towarów podstawę opodatkowania podatkiem VAT zmniejsza się o wartość zwróconego towaru. W konsekwencji uregulowań Ustawy o VAT w pierwszym momencie – z uwagi na wysyłkę towaru – powstaje obrót rejestrowany za pomocą kasy rejestrującej obejmujący całość świadczenia, tj. cenę towaru i koszt wysyłki. W momencie zwrotnego odesłania towaru przez kupującego w ustawowym terminie (tj. od razu nie odbierając przesyłki z pocztą bądź w ciągu 10 dni od daty odebrania przesyłki z poczty) całość obrotu przyjęta do podstawy opodatkowania podatkiem VAT ulega zmniejszeniu.

Problemem praktycznym i technicznym, na gruncie Ustawy o VAT, a w konsekwencji również na gruncie Ustawy o PIT, jest sposób dokumentowania zwrotów towarów. Za pomocą kasy fiskalnej dokumentuje się sprzedaż towarów, nie zaś jego zwrot. Kasy fiskalne są także w ten sposób skonstruowane, że jakakolwiek ingerencja podatnika w działanie kasy nie może mieć miejsca – także w zakresie przeprowadzania korekt informacji zapisanych w pamięci kasy fiskalnej. Możliwości takiej ingerencji nie mają również podmioty wykonujące serwis kasy co wynika wprost z Rozporządzenia w sprawie kas fiskalnych.

Przepisy podatkowe nie regulują przedmiotowej kwestii w sposób precyzyjny i oczywisty. Brak stosownych uregulowań podatkowych nie może jednak pozbawić podatnika możliwości dokonywania takiej korekty – zarówno na gruncie podatku PIT jak i podatku VAT.

W konsekwencji należy uznać, iż istnieje możliwość dokonania zmniejszenia przychodu podatkowego oraz zmniejszenia obrotu wykazywanego do opodatkowania podatkiem VAT. Jednocześnie podatnik powinien posiadać wiarygodne dokumenty uzasadniające przedmiotowe zmniejszenia podstaw opodatkowania. Takimi dokumentami mogą być przykładowo:

  • protokół zwrotu towaru, z którego wynika rodzaj i ilość towaru, wartość netto towaru, kwota podatku VAT, przyczyna zwrotu towaru;
  • dokument zwrotny z poczty związany z nieodebraniem przesyłki z poczty;
  • rejestr (ewidencja) korekt sprzedaży VAT sporządzana na podstawie dokumentów źródłowych.

Konieczność wiarygodnego dokumentowania zwrotów towarów potwierdzają także organy podatkowe w swoich interpretacjach, np. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 3 czerwca 2009 r., znak ILPP2/443-329/09-4/ISN (potwierdzenie zwrotu towaru za pomocą protokołu zwrotu), interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 3 czerwca 2009 r., znak ILPP2/443-415/09-2/MN (ewidencja korekt sprzedaży).

Na podstawie powyższych dokumentów korygowany jest zarówno obrót na gruncie Ustawy o VAT, jak i wartość przychodu podatkowego na gruncie Ustawy o PIT. Podkreślenia wymaga tutaj fakt, iż korekta sprzedaży powinna dotyczyć okresu, w którym ujęto wcześniej tą sprzedaż. Uznając, iż do sprzedaży na skutek jednostronnego odstąpienia kupującego nie dochodzi – skutki podatkowe przedmiotowego odstąpienia należy odnieść do okresu rozliczeniowego, w którym ujęto wcześniej sprzedaż (przychód podatkowy). Z uwagi na fakt, iż podatek PIT jest podatkiem za dany rok podatkowy korekta dotyczy rozliczeń rocznych. Zwroty bieżące towarów będą mieć ewentualnie wpływ na zaliczki na podatek PIT gdyż zaliczki te są płacone narastająco od początku roku.

Odesłanie towaru lub brak jego odebrania z poczty – traktowany jako odstąpienie od umowy – skutkuje także tym, iż wartość tej sprzedaży (do której ostatecznie nie doszło) nie jest wliczana do kwot mających wpływ na przekroczenie progów w opodatkowaniu podatkiem VAT.

Wnioski:

W powyżej przedstawionym stanie faktycznym istotne znaczenie ma fakt, iż w obu przypadkach klient (kupujący) odstępuje od umowy zgodnie z posiadanymi w tym zakresie uprawnieniami. Odstąpienie od umowy przez kupującego następuje już w momencie nieodebrania przesyłki z poczty bądź w okresie wskazanym przez obowiązujące w tym zakresie przepisy prawne, tj. w ciągu 10 dni od daty otrzymania przesyłki. Konsekwencją prawną odstąpienia od umowy jest to, iż nie dochodzi do zawarcia skutecznej umowy sprzedaży towaru, a strony są zobowiązane oddać sobie wzajemne świadczenia.

Powyższe uregulowania prawne powodują określone skutki na gruncie prawa podatkowego. Brak dokonania sprzedaży na gruncie prawa podatkowego powoduje, iż wcześniej rozpoznany przychód podatkowy z tytułu wysyłki towaru i wystawienia paragonu fiskalnego musi być skorygowany. Korekta jest związana ze zmniejszeniem przychodu wykazanego na paragonie fiskalnym zarówno w odniesieniu do ceny towaru jak i kosztów przesyłki i powinna być odniesiona do okresu, w którym wykazano stosowny przychód podatkowy. Z uwagi na fakt, iż podatek PIT jest podatkiem płaconym za dany rok kalendarzowy korekta przychodów podatkowych powinna nastąpić w odniesieniu do danego roku podatkowego. W konsekwencji w przypadku zwrotów np. w styczniu lub lutym 2012 r. towarów sprzedanych w grudniu 2011 r. należy dokonać korekty przychodów podatkowych wykazanych w 2011 r. W trakcie roku podatkowego zwroty towarów będą ewentualnie mieć wpływ na zaliczki na podatek PIT, gdyż zaliczki są wykazywane narastająco od początku roku podatkowego w odniesieniu do uzyskiwanego dochodu.

Brak zawarcia skutecznej umowy powoduje, iż również na gruncie ustawy o VAT nie wystąpiła sprzedaż (dostawa) towarów. Na gruncie podatku VAT następuje więc zmniejszenie obrotu i w konsekwencji podstawy opodatkowania. Dalszą konsekwencją jest brak wliczania kwot wynikających z paragonów fiskalnych w odniesieniu do zwróconych towarów do progów ustawowych określonych w ustawie o VAT.

Problemem technicznym jest sam fakt dokumentowania zmniejszenia sprzedaży z uwagi na zwrot towarów przez klienta. Podatnik nie ma fizycznej możliwości dokonania korekt paragonów fiskalnych lub zapisów w kasie fiskalnej. Podstawą dokonania korekty sprzedaży i przychodu podatkowego są inne dokumenty związane ze zwrotem towarów, w tym: protokoły zwrotu, dokumenty poczty dotyczące braku odbioru towaru przez kupującego. Podatnik powinien także prowadzić odrębną ewidencję korekt sprzedaży, tak aby w trakcie kontroli podatkowej wykazać kwoty zmniejszenia przychodu podatkowego oraz podatku VAT i przyczyny tych zmniejszeń.

źródło: www.radapodatkowa.pl