Pomocny w tej kwestii może być wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 9 stycznia 2008 r. ( sygn. akt I SA/Gl 305/07). W sprawie będącej przedmiotem rozpoznania sądu podatnik złożył wniosek o zwrot podatku od czynności cywilnoprawnych, pobranego przez notariusza w dniu 31 lipca 2006 r. Podatek pobrano ze względu na zawartą w formie aktu notarialnego umowę sprzedaży prawa wieczystego użytkowania działek oraz sprzedaży budynku i budowli stanowiących odrębne od gruntu przedmioty własności.

W uzasadnieniu wniosku podatnik wskazał, że wskazana wyżej umowa została rozwiązana w dniu 3 sierpnia 2006 r. na mocy aktu notarialnego w związku z błędną oceną stanu faktycznego w zakresie sfinansowania zakupionych nieruchomości, a następnie w dniu 11 sierpnia 2006r. strony ponownie zawarły w formie aktu notarialnego umowę sprzedaży tej samej nieruchomości. Od tej umowy notariusz również pobrał podatek od czynności cywilnoprawnych. W związku z tym faktem podatnik zwrócił się o zwrot podatku od czynności cywilnoprawnych pobranego w dniu 31 lipca 2006 r.

Naczelnik urzędu skarbowego odmówił zwrotu podatku od czynności cywilnoprawnych. W uzasadnieniu swojej decyzji powołał się na art. 11 ust 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U z 2005r., Nr 41 poz. 399 ze zm., dalej u.p.o.c.c.) w powiązaniu z art. 88 § 1 Kodeksu cywilnego i wskazał, że podatek od czynności cywilnoprawnych podlega zwrotowi, jeżeli uchylone zostały skutki prawne oświadczenia woli (nieważność względna), a uchylenie się od skutków prawnych oświadczenia woli złożonego pod wpływem groźby lub błędu następuje poprzez jednostronne oświadczenie woli złożone drugiej stronie na piśmie. W omawianej sprawie, zdaniem organu podatkowego pierwszej instancji, nie mamy do czynienia z taką sytuacją, gdyż strony umowy notarialnej doprowadziły do rozwiązania umowy sprzedaży poprzez zawarcie nowej umowy w formie aktu notarialnego, w której dokonały powrotnego przeniesienia praw własności. W akcie notarialnym rozwiązującym umowę sprzedaży z dnia 31 lipca 2006 r. przedstawiciele strony sprzedającej stwierdzili, że oświadczenie o zapłacie ceny sprzedaży przez kupujących złożyli pod wpływem błędu, będąc przekonanym, że w chwili zawarcia umowy sprzedaży na rachunku sprzedającego znajduje się cała kwota, jaką mieli zapłacić kupujący. Zatem rozwiązanie umowy sprzedaży nastąpiło na mocy zgodnych oświadczeń woli, a nie poprzez jednostronne uchylenie się od jej skutków prawnych przez sprzedającego. Dlatego też – zdaniem naczelnika urzędu skarbowego – brak jest podstaw do zwrotu zapłaconego podatku, bowiem art. 11 ust. 1 pkt 1 u.p.o.c.c. umożliwia taki zwrot, jedynie w razie uchylenia skutków oświadczenia woli, a nie w przypadku zgodnego rozwiązania umowy przez strony.

Stanowisko powyższe poparł dyrektor izby skarbowej, dlatego też podatnik wystąpił ze skargą do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. Podkreślił w niej, że umowa sprzedaży była dotknięta nieważnością bezwzględną, gdyż przedstawiciel strony sprzedającej działał pod wpływem błędu, który polegał na przekonaniu, że cała kwota wynikająca z umowy sprzedaży zawartej w dniu 31 lipca 2006 r. została zapłacona przez kupującego. Nieważność bezwzględna umowy powoduje, że czynność prawna nie wywołuje skutków prawnych od samego początku. W stosunku do takiej czynności nie mógł zatem powstać również – zdaniem podatnika – obowiązek podatkowy, gdyż przepis art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.c.c. przewiduje, że obowiązek ten powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej. W takiej sytuacji podatek zapłacony od czynności bezwzględnie nieważnej jako nienależnie zapłacony, stanowi nadpłatę.

Sąd uznał skargę podatnika za nieuzasadnioną. W uzasadnieniu wyroku sąd podkreślił, że podnoszony przez podatnika jako przyczyna rozwiązania umowy błąd dotyczący oceny stanu faktycznego sfinansowania zakupionych nieruchomości jest wadą oświadczenia woli powodującą względną nieważność czynności prawnej, co oznacza możliwość uchylenia się od skutków wadliwego oświadczenia woli. Nie jest to zatem – jak wskazywał podatnik - bezwzględna nieważność czynności prawnej. Sąd również nie podzielił poglądu podatnika odnośnie kwestii uchylenia się od skutków wadliwego oświadczenia woli. Umowa sprzedaży z dnia 31 lipca 2006 r. została rozwiązana umową z dnia 3 sierpnia 2006 r. W § 2 umowy z dnia 3 sierpnia 2006 r. strony zgodnie oświadczyły, że rozwiązują umowę sprzedaży z dnia 31 lipca 2006 r., a ponadto w umowie nastąpiło przeniesienie na rzecz sprzedającej spółki prawa wieczystego użytkowania działek oraz prawa własności budynku i budowli. Oznacza to – zdaniem sądu – że wolą stron umowy było jej rozwiązanie, a nie uchylenie się od skutków oświadczenia woli, o którym mowa w art. 88 § 2 Kodeksu cywilnego przez osobę uprawnioną.

Sąd wskazał, że artykuł 11 u.p.o.c.c w ust. 1 zawiera wyczerpujące wyliczenie przypadków, w których przysługuje zwrot podatku od czynności cywilnoprawnych i jest to katalog zamknięty. Odstąpienie od realizacji umowy nie uzasadnia zwrotu prawidłowo naliczonego i uiszczonego podatku od czynności cywilnoprawnych. Podobnie późniejsze rozwiązanie ważnie zawartej umowy na skutek zgodnych oświadczeń stron nie daje prawa wywołuje żądania zwrotu prawidłowo naliczonego i uiszczonego podatku.

Jeśli chodzi o zarzut podatnika naruszenia przez organy podatkowe art. 72 § 1 ust. 1 Ordynacji podatkowej sąd wskazał, że zgodnie z tym przepisem za nadpłatę uznaje się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. Jak podkreślił sąd, taki przypadek nie miał miejsca w omawianej sprawie. Strony zawarły ważną umowę sprzedaży, która stosownie do art. 1 ust. 1 pkt 1 a u.p.o.c.c, podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych. Umowa ta została rozwiązana na skutek zgodnych oświadczeń stron, a zatem nie ma podstaw do stwierdzenia nadpłaty podatku – podsumował sąd.

Reasumując stwierdzić należy, że jeżeli zawarta umowa została rozwiązana na skutek zgodnych oświadczeń stron tej umowy, brak jest podstaw do zwrotu podatku od czynności cywilnoprawnych. Stosownie do art. 11 ust 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podatek podlega zwrotowi, jeżeli uchylone zostały skutki prawne oświadczenia woli, a zatem wówczas gdy, wskutek błędu co do czynności prawnej strona skorzystała z uprawnienia wynikającego z art. 88 kodeksu cywilnego i w określonym terminie złożyła pisemne oświadczenie o uchyleniu od skutków prawnych swego oświadczenia. Do czasu uchylenia się od skutków prawnych oświadczenia, dokonaną czynność podlegająca opodatkowaniu uważa się za niewadliwą.