Podatek od przerzuconych dochodów: obowiązek jest, ale często niemożliwy do spełnienia

Podatnicy CIT muszą do 1 kwietnia rozliczyć podatek od przerzuconych dochodów za 2023 r. To danina, która obejmuje niektóre rodzaje kosztów, by zapobiegać transferowaniu dochodów za granicę. Jednak przepisy są na tyle skomplikowane, że prawidłowe rozliczenie jest bardzo trudne, a w niektórych przypadkach niemożliwe. Eksperci apelują do nowego rządu, by rozważył - jeśli nie zniesienie, to zliberalizowanie przepisów i związanych z nimi obowiązków administracyjnych.

Chodzi o podatek wprowadzony przez Polski Ład w art. 24aa ustawy o CIT, który miał zapobiegać transferowaniu określonych kategorii płatności pasywnych do jurysdykcji o relatywnie niskim poziomie opodatkowania. Z perspektywy polskiego podatnika, podatek od przerzuconych dochodów jest nakładany w istocie nie na dochody, lecz na koszty ponoszone przez polskich podatników na rzecz niektórych zagranicznych podmiotów powiązanych, w tym m.in.

• koszty usług doradczych, reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych oraz usług o podobnym charakterze (tzw. usługi niematerialne);
• wszelkiego rodzaju opłaty i należności za korzystanie z np. praw autorskich i licencji;
• koszty przeniesienia ryzyka niewypłacalności dłużnika z tytułu pożyczek innych niż udzielonych przez banki i spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe;
• koszty finansowania dłużnego: odsetki, opłaty, prowizje oraz płatności o podobnym charakterze;
• opłaty i wynagrodzenia za przeniesienie funkcji, aktywów lub ryzyk.

Przepisy weszły w życie z początkiem 2022 r., jednak w rozliczeniu za 2023 r. obowiązuje ich znowelizowana wersja. 

Obliczenie podatku trudne lub niemożliwe

Na problem zwraca uwagę Aneta Dobczyńska, doradca podatkowy w kancelarii Dobczyńska, Ples, spółka prawnicza SpK, w ramach akcji Poprawmy Prawo.

- Konstrukcja art. 24aa ustawy o CIT jest bardzo trudna do zastosowania w praktyce, a nadmierne obowiązki dowodowe zostały przerzucone na podatników. Treść ust. 8 jest sprzeczna z logiką - w oparciu o literalne brzmienie przepisu nie da się ustalić rzeczywistej stopy podatkowej stosowanej za granicą, a jest to jeden z warunków dla powstania obowiązku zapłaty w Polsce. Przepis jest w całości niezgodny z Konstytucją, która stanowi, że zasady opodatkowania, w tym sposób obliczenia podstawy opodatkowania muszą być uregulowane w ustawie. To przepis nadmiarowy, który powinien zostać uchylony - mówi Aneta Dobczyńska. 

Są już inne rozwiązania

Również Bartosz Doroszuk, doradca podatkowy, partner w MDDP uważa, że prawidłowa identyfikacja obowiązku podatkowego oraz obliczenie podatku są bardzo utrudnione, a w pewnych przypadkach mogą być w praktyce niemożliwe.

- Polska spółka, aby określić, czy będzie zobowiązana do zapłaty podatku od przerzuconych dochodów, musi uzyskać szereg informacji od zagranicznych podmiotów powiązanych oraz przeprowadzić szeroką analizę sytuacji podatkowej z uwzględnieniem przepisów obowiązujących w zagranicznych jurysdykcjach. W praktyce obrotu gospodarczego uzyskanie tych informacji może być niezwykle trudne. Sytuacji z pewnością nie ułatwia także przepis wprowadzony od 2023 r., zgodnie z którym ciężar dowodu w zakresie wykazania braku obowiązków w podatku od przerzuconych dochodów został przeniesiony na polskiego podatnika. W polskim systemie podatkowym istnieje już szereg narzędzi służących zwalczaniu optymalizacji podatkowych polegających na przerzucaniu dochodów za granicę,  przykładowo w postaci regulacji dotyczących cen transferowych, przepisów CFC czy też klauzul anty-abuzywnych. Z tego względu, nowy rząd powinien rozważyć zniesienie, a przynajmniej znaczące zliberalizowanie tych przepisów w połączeniu z opublikowaniem klarownych objaśnień podatkowych  - mówi Bartosz Doroszuk.

Dodaje, że w opublikowanym projekcie objaśnień z czerwca 2023 r. w sprawie podatku od przerzuconych dochodów Ministerstwo Finansów nie tylko niedostatecznie precyzuje zakres obowiązywania przepisów lecz także wprowadza pewne wymogi wykraczające poza literalne brzmienie przepisów. Finalna wersja objaśnień nie została dotychczas wydana. 

Ciężar dowodu spoczywa na podatniku

Przypomnijmy, że opodatkowanie przerzuconych dochodów powstanie, gdy łącznie:

• dochód zagranicznego podmiotu w państwie, w którym ma siedzibę lub zarząd, jest opodatkowany według stawki niższej niż 14,25 proc.,
• podmiot zagraniczny uzyskuje od polskiego i innych spółek powiązanych co najmniej 50 proc. przychodów pasywnych (np. z odsetek, należności licencyjnych, za doradztwo),
• podmiot zagraniczny przekazuje co najmniej 10 proc. swoich przychodów innym podmiotom,
• dokonywana przez polskiego podatnika wypłata (np. z odsetek, należności licencyjnych, za doradztwo) na rzecz zagranicznych podmiotów powiązanych stanowi co najmniej 3 proc. jej wszystkich kosztów podatkowych za dany rok.

Jak wskazuje Mateusz Nurzyński, menedżer w Zespole ds. Podatku Dochodowego od Osób Prawnych w Dziale Doradztwa Podatkowego w KPMG w Polsce, jedną z największych trudności, jakie stoją przed podatnikami, jest weryfikacja warunków uznania danego kosztu za przerzucony dochód.

- O ile katalog rodzajowy kosztów, które mogą stanowić przerzucony dochód zdaje się nie budzić wątpliwości, o tyle weryfikacja pozostałych warunków może stanowić wyzwanie ze względu na konieczność uzyskania od odbiorcy płatności określonych informacji m.in. stawki podatku ustalonej dla danej płatności, struktury przychodów odbiorcy płatności czy informacji o przekazywaniu otrzymanej płatności do innego podmiotu. Jednocześnie należy nadmienić, że ciężar dowodu niespełnienia co najmniej jednanego z warunków niezbędnych dla uznania danego kosztu za przerzucony dochód spoczywa na podatniku. Zatem w przypadku potencjalnej kontroli to podatnik powinien być w stanie wykazać, że przeprowadzona przez niego analiza doprowadziła do wniosku, że określone rodzajowo koszty poniesione na rzecz podmiotu powiązanego – nierezydenta, nie spełniały przesłanek do uznania ich za przerzucony dochód lub że podatnik zastosował wyłączenie z opodatkowania w oparciu o warunek prowadzenia istotnej rzeczywistej działalności gospodarczej w UE lub EOG przez odbiorcę płatności. Zatem praktycznym wyzwaniem dla podatników może być prawidłowe udokumentowanie i uzasadnienie niepowstania zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od przerzuconych dochodów w sytuacji wystąpienia kosztów rodzajowo wskazanych w analizowanej regulacji – mówi Mateusz Nurzyński.

Czytaj również: ​Podatek od przerzuconych dochodów - obowiązki >>

Co należy poprawić

Aneta Dobczyńska zwraca uwagę na szereg problemów praktycznych, które należy rozwiązać. Po pierwsze, ustawodawca założył, że polskie spółki mają możliwość uzyskania pełnych informacji o swoich podmiotach powiązanych (spółkach matkach, siostrach, babkach) oraz mają dostęp do dokumentów potwierdzających, jaką rzeczywistą stawkę podatkową stosują te podmioty w państwach swoich rezydencji. Nie wzięto jednak pod uwagę, że rok podatkowy polskiej spółki może być inny, niż rok podatkowy podmiotu powiązanego.

- Konstrukcja art. 24aa ust 2 pkt 1 ustawy o CIT mówi o efektywnej stawce podatku zastosowanej za granicą do dochodu uzyskanego z Polski, gdzie przy różnicy w terminie zakończenia roku podatkowego, polska spółka zobowiązana jest ustalić stawkę podatku dla dochodu, który za granicą mógł nie zostać jeszcze opodatkowany (bo nie zakończono roku podatkowego). Jednocześnie nie wiadomo, co robić jeśli na moment kalkulacji podatku od przerzuconego dochodu (standardowo koniec marca 2024 r.) polska spółka uzyska informację, że wypłacone przez nią np. odsetki w państwie siedziby pożyczkodawcy będą podlegały opodatkowaniu według efektywnej stawki np. 16 proc. (powyżej 14,25), a później okaże się  że efektywne stawka wyniosła 14 proc. Powstaje pytanie, kiedy polski podatnik ma dopłacić podatek od przerzuconych dochodów - mówi ekspertka.

Kolejny problem wynika z konstrukcji art. 24aa ust 2 pkt 3 ustawy o CIT. Zgodnie z tym przepisem podmiot powiązany otrzymujący przychód z Polski przekazuje go przynajmniej w 10 proc. innemu podmiotowi jako wynagrodzenia np. za usługę. Przepis nie wskazuje żadnego przedziału czasu, w którym ta wypłata ma nastąpić. - Co w sytuacji, gdy nastąpi to np. po 4 latach od wypłaty wynagrodzenia przez polską spółkę uważanego za przerzucone dochody? Czy polska spółka ma policzyć podatek od przerzuconych dochodów i wpłacić go z odsetkami? - pyta ekspertka. I dodaje, że w tym przykładzie spółka, kalkulując podatek za 2023 r., nie miała tego obowiązku (nie było przerzucenia 10 proc. przychodu do innego podmiotu powiązanego w grupie) ale w 2028 r. takie przerzucenie może już nastąpić.

Największe trudności sprawia jednak konstrukcja  art. 24aa ust 2a, zgodnie z którym stawkę podatku dochodowego ustala się poprzez odpowiednie pomniejszenie nominalnej stawki podatku dochodowego, obowiązującej w państwie siedziby, zarządu, zarejestrowania lub położenia podmiotu powiązanego w odniesieniu do przychodu z tytułu wymienionego w ust. 3, o związane z tym przychodem odliczenia, z wyjątkiem kosztów związanych z tym przychodem.

– Ustawodawca w tym przepisie powinien wprowadzić jasny sposób ustalenia efektywnej stawki podatkowej poprzez wskazanie, że oblicza się ją jako podatek płacony przez podmiot zagraniczny przypadający proporcjonalnie na dochód uzyskany w Polsce do łącznej wartości przychodów kwalifikowanych uzyskanych z Polski - kwituje Aneta Dobczyńska. 

-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Linki w tekście artykułu mogą odsyłać bezpośrednio do odpowiednich dokumentów w programie LEX. Aby móc przeglądać te dokumenty, konieczne jest zalogowanie się do programu. Dostęp do treści dokumentów w programie LEX jest zależny od posiadanych licencji.